בג"ץ 762/00 יהונתן בן-שלום נ. פקיד שומה כפר סבא

השופט י' אנגלרד:

השאלה המתעוררת בערעור זה היא האם תשלום למניעת תחרות, המשתלם מידי אדם לשותפו לשעבר לאחר פירוק השותפות, הוא בגדר הוצאה הונית או הוצאה פירותית.

1.מר יהונתן בן-שלום (להלן: " בן-שלום ") ומר יהושע יעקובי (להלן: " השותף ") הקימו בחודש פברואר 93' שותפות בתחום הפרסום. עם הקמת השותפות הוסכם בין השניים כי בן-שלום, שהוא בעל ניסיון רב בענף, יהא אחראי על ניהול החלק המקצועי "הקריאטיבי", ואילו שותפו, שלו ניסיון פחות בתחום הפרסום, ינהל את השותפות מן הפן האדמיניסטרטיבי. כמו כן נקבע, כי כל אחד מהשותפים יפעל כמיטב יכולתו להשגת לקוחות לשותפות וכי במקרה של פירוק השותפות יהא זכאי כל שותף להמשיך ליתן שירותי פרסום ללקוחות שגוייסו על-ידו לשותפות.

2.השותפות לא עלתה יפה. לא חלפו ימים רבים וביולי 94' החליט בן-שלום לפרוש מן השותפות עקב סכסוך שנתגלע בין השותפים. לאחר משא ומתן ממושך חתמו השניים ביום 21.5.95 על הסכם פירוק, שהכריז על פירוק השותפות רטרואקטיבית החל ביום 7.7.94. ההסכם קבע את תנאי הפירוק וחילק בין השותפים את נכסי השותפות.

3.במסגרת פירוק השותפות שילם בן-שלום לשותף תשלום בסך 160,800 ₪. בדוחות הכספיים שהגיש לשנת המס 94' ביקש בן-שלום להכיר בתשלום זה כהוצאה שוטפת המותרת בניכוי. פקיד שומה כפר סבא סירב להתיר את ניכויו של התשלום כיוון שסבר כי המדובר בהוצאה הונית אשר אינה מותרת בניכוי. לאחר שהשגתו על החלטת פקיד השומה נדחתה, פנה בן-שלום בערעור לבית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו. בית המשפט המחוזי קבע לאחר דיון - מפי השופטת ב' אופיר-תום - כי יש לחלק את הסכום של 160,800 ₪ לשלושה חלקים שווים. לגבי שני חלקים קבע - בקבלו את ערעורו של בן-שלום - כי יש להכיר בהם כהוצאות פירותיות המותרות בניכוי. לגבי החלק השלישי של הסכום הנזכר, קבע בית המשפט המחוזי כי הוא שולם בתמורה להתחייבותו של השותף להימנע מתחרות לגבי רשימה מוסכמת של לקוחות, וזאת למשך תקופה של 20 חודשים שתחילתה ממועד חתימת ההסכם. בית המשפט גרס כי התשלום עבור ההתחייבות לאי-תחרות הוא בבחינת הוצאה הונית שאיננה מותרת בניכוי. על קביעה אחרונה זו הגיש בן-שלום ערעור לבית משפט זה.

4.במרכז דיונו הקצר של בית המשפט המחוזי בשאלת סיווג ההוצאה עומד פסק דינו של בית משפט זה בפרשת ע"א 346/70 פקיד השומה נ' עוף חיפה בע"מ פ"ד כה(1) 539 (להלן: " פרשת עוף חיפה "). ואמנם בפרשה ההיא נדון מקרה של תשלומים שנעשו למען מניעת התחרות, אלא שבית משפט זה הגיע למסקנה - מפי השופט א' ויתקון - כי במקרה שלפניו יש לראות את התשלומים כהוצאה שבפירות המותרת בניכוי. באבחנו את המקרה שלפניו מן המקרה

שבפרשת עוף חיפה קובע בית המשפט המחוזי את הדברים הבאים:

[שם שולמו] כספים להבטחת אי תחרות מצד מנהלה הפורש, כאשר הקביעה בפסק הדין היא, כי מה ששולם נועד להבטיח את רווחיה השוטפים של החברה לאחר פרישתו של זה, וכך, מבלי ליצור בידיה " הנאה מתמדת בצורת נכס הון בר-קיימא ". בענייננו, אין המדובר בפרישתו של מנהל מחברה אלא כמעט היפוכו של מצב זה. המדובר הוא בשותפות מתפרקת, כאשר אחד משותפיה משליש כספים לידי השותף האחר על מנת להבטיח לעצמו תקופת התבססות שקטה. בנסיבות אלה, אין כל נפקא מינה מה הוא אורך תקופת מניעת התחרות; שהרי, המטרה העומדת מאחורי תשלום זה, היא בסופו של דבר רכישת יתרון בר-קיימא, באמצעות אותה תקופת התבססות, קצרה ככל שתהיה, בלא הפרעה ותחרות מצד גורם כלשהו.[ההדגשה במקור]

בהמשך מוסיף בית המשפט המחוזי:

יודגש, אין לשכוח בעניננו שבכל מקרה אין המדובר בתשלום שבוצע לידי השותף לצורך " שמירת הקיים " אצל המשלם. שכן, מה לי שמירת הקיים במצב של פירוק, שמשמעו, כי מה שהיה קיים שוב לא יתקיים בעתיד, לאחר הפירוק ולאחר יציאתם של השותפים לדרכם החדשה. [ההדגשה במקור]

5.שאלת ההבחנה בין הוצאה הונית להוצאה פירותית היא שאלה אוניברסלית קלאסית והמבחנים המשפטיים המנחים לפתרונה, שגובשו בפסיקה ובספרות, הם ברורים למדי. ראה א' נמדר דיני מסים [מסי הכנסה] (חושן למשפט, תשנ"ג) 222 הדן בהבחנה שבין הוצאה הונית להוצאה שבפירות ומציין כי בעוד שהוצאה הונית היא הוצאה המשמשת ליצירת מקור הכנסה, שיש בה משום השגת יתרון תמידי, הרי שהוצאה שבפירות היא הוצאה מחזורית הבאה לשרת את ההון הקיים ולתחזק את מנגנון הייצור. ואמנם, "עקרון השמירה על ההון הקיים" כמבחן מנחה בקביעת הוצאה שבפירות הוכר בפסיקה כבר לפני שנים רבות. ראה א' ויתקון וי' נאמן, דיני מסים (שוקן, מהדורה רביעית, תשכ"ט) 145; ראה גם א' רפאל "עקרון השמירה על ההון הקיים", הפרקליט

כ"ג 299.

6.דא עקא, החלת המבחנים המופשטים על נסיבות המקרה המוחשי היא עדיין מלאכה קשה ובעייתית. העיר על כך בצדק השופט א' ויתקון בפרשת עוף חיפה : "כרגיל בעניינים אלה, קל לומר, מהם המבחנים ההלכתיים, ולא כל כך קל להחילם על המקרה הקונקרטי". ולפני כעשור, החרה החזיק אחריו אחד משופטי בית הלורדים באנגליה בציינו "My Lords, the authorities demonstrate how narrow can be the question whether a substantial pa yment for the purposes of preserving the trading position of a taxpayer company is of a revenue or capital nature for the purposes of computing its trading profit" Lawson v. Johnson Matthey [1992] 2 A.C. 324, 341 (per Lord Jauncey of Tullichettle).

7.בפרשת עוף חיפה , שם בעמ' 543, ניסח השופט א' ויתקון את השאלה המוחשית במקרה של הסכם אי-תחרות במילים הבאות (שצוטטו גם על-ידי בית המשפט המחוזי):

להלכה, ניתן לפרש מניעה כזאת לכאן ולכאן. אפשר לומר שכל מה שביקשה החברה להשיג על-ידי התשלום היה לשריין את רווחיה במשך אותן שנתיים פן יפחתו עקב התחרותו של המנהל הפורש. בזה הגנה על הכנסתה השוטפת במשך תקופה קצרה זו, זה ותו לא. ומאידך גיסא, ייתכן שאותה תקופה קצרה הספיקה לחברה להתבסס באותו מסחר לאחר פרישתו של מר איצקוביץ ולהראות ללקוחותיה, שאף בלעדיו נמצאים הם אצלה בידיים טובות ונאמנות ושיכולים הם לבטוח בה ולהמשיך בעסקיהם עמה. אם תצליח בכך במשך התקופה, תחלוף הסכנה הנשקפת לה מהתחרותו של מר איצקוביץ ומוניטיה מובטחות לה לתמיד.

והשופט א' ויתקון מוסיף שם בעמ' 543-544:

השאלה היא - כפי שנאמר בהרבה תקדימים – שאלה עובדתית או, מכל מקום, שאלה מעורבת של עובדה ומשפט.

ברוח דומה מציין השופט י' ריבלין בפרשה שנדונה על ידו בבית המשפט המחוזי בבאר-שבע, עמ"ה 8/95 סופר צ'יפס שיווק 1991 נ' פקיד השומה (טרם פורסם):

אכן תשלומים הנעשים לשם מניעת התחרות עשויים לבוא במסגרת פעילותו השוטפת של העסק שאז ניתן לסבור כי הם הוצאו תוך כדי תהליך יצור ההכנסה ועל מנת לשריין את רווחיו במשך אותה תקופה, אך במקרה זה נועדה אותה תקופה, בפועל, גם על פי הנטען, לבסס את המוניטין של המערערת, לבסס את מעמדה בתחום העסק שקיימה החברה הקודמת, ולהעביר את נכסי הונה של זו האחרונה אל המערערת.

8.בבחני את ההיבט העובדתי, הגעתי למסקנה כי תכליתו של התשלום במסגרת הסכם אי-התחרות הייתה לשמור על הלקוחות שעבדו עם בן-שלום בעת קיומה של השותפות ואשר עברו אליו לאחר פירוקה. דבר זה עולה בבירור מתצהירו של בן-שלום וכן מעדותו בבית המשפט. בתצהירו, הוא מציין כי השותף ניסה לגייס לקוחות שהוא – בן שלום - הביא לשותפות וזאת ב"דברי כיבושין להתחרות על ליבם של הלקוחות" ובשלב מאוחר יותר אף החל לאיים בתביעות ובצווי מניעה. דבר זה גרם לו, לדבריו, לאי-נוחות רבה עד כדי שנאלץ לתת הסברים והבטחות ללקוחות שלא תיגרם כל פגיעה בשירות שיקבלו כתוצאה מהסכסוך עם השותף. כן מציין בן-שלום בתצהירו, כי ברצונו היה למנוע מן השותף "מלהמשיך לחבל בעבודתי השוטפת עם הלקוחות שבחרו להמשיך ולעבוד עמי לאחר פרישתי מהשותפות, ולמנעו מלהפעיל עליהם לחץ לעבוד עמו". לכן היה מוכן לשלם לשותף כדי שתימנע "התחרות האגרסיבית והבלתי הוגנת שהפעיל על לקוחותיי". בעדותו בבית המשפט מציין בן-שלום לגבי השותף: "אני לקחתי בחשבון את המוטיבציה שהייתה לו לנסות ולחבל בקשרים שלי עם הלקוחות, הצעתי לו סכום כסף ע"מ שיימנע מתחרות בהמשך. מזה בנינו את הסכומים." כן העיד בן שלום כי השותפים הסכימו ביניהם כי כל אחד מהשותפים אחראי ללקוחות שיביא לשותפות וכי אם זו תתפרק ייקח כל אחד את לקוחותיו. בתשובה לשאלה, למה חשוב היה לו לשלם לשותף כדי שלא יפנה ללקוחות, השיב בן-שלום: "כשאתה מנהל עסקים אתה צריך ראש שקט, שלא יבוא לך פיטבק מלקוחות סביב השאלה שהם הופכים לכדור משחק בין שותפים. אני רציתי שקט תעשייתי".

9.מעדותו זו עולה, לטעמי, כי אין המדובר באי-תחרות מצד אחר לשם "התבססות" של עסק חדש באמצעות רכישת לקוחות, אלא בשמירה על הלקוחות הקיימים. בן-שלום ביקש למנוע, על-ידי תשלום כסף לשותפו לשעבר, את המשך ניסיונותיו של האחרון לקחת ממנו לקוחות. יצויין, כי הסכם פירוק השותפות הוחל למפרע כ- 10 חודשים, כשבתקופת הביניים הורעו היחסים בין השותפים. העובדה שהשותפות פורקה אינה אומרת, בשונה ממה שגרס בית המשפט המחוזי, כי לא תיתכן עוד שמירה על הקיים. הלקוחות שעברו מן השותפות, עם פירוקה, אל השותף הפורש הם נכס עסקי קיים שניתן לשמור עליו. השווה ע"א 2026/92 פקיד שומה פתח תקוה נ' שדות חברה להובלה (1982) בע"מ ואח' פ"ד נ"ה(4) 89, 120-118.

המסקנה העולה מן האמור היא כי התשלום ששולם על-ידי בן-שלום לידי שותפו, לצורך הבטחת אי-תחרות מצדו לתקופה של 20 חודשים, הוא הוצאה שבפירות המותרת בניכוי. אי לכך הערעור מתקבל ופסק דינו של בית המשפט המחוזי מתבטל בנקודה זו. המשיב ישלם למערער הוצאות משפט ושכר טרחת עו"ד בסכום של 15,000 ₪.

ש ו פ ט

השופטת ט' שטרסברג-כהן :

אני מסכימה.

ש ו פ ט ת

השופט א' א' לוי :

אני מסכים.

ש ו פ ט

הוחלט כאמור בפסק-דינו של השופט אנגלרד.