ת"צ 58029-11-14 בימ"ש מחוזי מרכז-לוד, ש' שמואל בורנשטיין: פסק דין בתובענה ייצוגית כנגד רשות המסים (ת"צ 58029-11-14, ת"צ 57986-11-19)

1

פתח דבר

2

.1ביום 14.2.2017קיבלתי שתי בקשות לאישור הגשת תובענות ייצוגיות שהגיש התובע כנגד הנתבעת בעניין חיוב במס של סכומי קרן דמי הביטוח שהוחזרו על ידי המוסד לביטוח לאומי למי ששילם דמי ביטוח ביתר (להלן" :התובענה בעניין הקרן"); ובעניין חיוב במס של הריבית והפרשי ההצמדה שנוספו על סכום קרן ההחזר (להלן "התובענה בעניין התוספת"; וביחד" :התובענה הייצוגית"). .2בקשותיו של התובע התייחסו לנישומים עצמאיים ,המקבלים מהמוסד לביטוח לאומי החזר דמי ביטוח ,וזאת לאחר שהתברר כי תשלומי דמי הביטוח ששולמו על ידם בעבר ,תשלומים המהווים מקדמה על חשבון דמי הביטוח הסופיים ,שולמו ביתר .על פי הנטען בבקשות האישור ,באותם מקרים בהם מוחזרים דמי הביטוח ששולמו ביתר ,הנתבעת מחייבת במס את סכום ההחזר ,או מקטינה ,בגובה סכום ההחזר ,את התשלום שנתבע כניכוי באותה שנה ,וכן מטילה מס על סכום התוספת – וכל זאת בחוסר סמכות.

1מתוך 27

3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.3ביסוד הבקשות לאישור עומדות שתי הוראות חוק :סעיף 47א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] התשכ"א( 1961-להלן" :פקודת מס הכנסה") ,וסעיף (362ה) לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] ,תשכ"ח( 1968-להלן" :חוק הביטוח הלאומי"). בכל הנוגע לתובענה בעניין הקרן ,קובע סעיף 47א לפקודה כי יחיד ששילם דמי ביטוח לאומי ,יותר לו ניכוי של 52%מהסכום ששילם .וזו לשון הסעיף: "יחיד שבשנת מס שילם דמי ביטוח לפי חוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] ,תשכ"ח( 1968-להלן -חוק הביטוח) ,ומס מקביל לפי חוק מס מקביל ,תשל"ג( 1973-להלן -מס מקביל) ,בשל הכנסה שאינה הכנסת עבודה ,יותר לו ניכוי של 52%מהסכום ששילם ,למעט תוספת לפי סעיף (179א) לחוק הביטוח ,ובלבד שהניכוי לא יעלה על הכנסתו החייבת שלפני הניכוי". .4בכל הנוגע לתובענה בעניין התוספת ,סעיף 362לחוק הביטוח הלאומי ,שכותרתו 'החזרי תשלומי יתר' ,קובע כדלקמן: "(א) שולמו למוסד דמי ביטוח לפי חוק זה או כספים לפי חוק אחר ביתר (להלן -תשלום יתר) ,יחולו הוראות אלה: ()1

תשלום היתר יוחזר בתוך 12חודשים מיום שהומצאו למוסד כל הנתונים הנדרשים לצורך ביצוע ההחזר ,בצירוף תוספת לפי שיעור עליית המדד שפורסם לאחרונה לפני היום שבו הוחזר תשלום היתר לעומת המדד שפורסם לאחרונה לפני היום שבו שולם תשלום היתר...

(ב)( ....ג) (ה) תוספת ששולמה לפי סעיף זה לא תיחשב כהכנסה לענין פקודת מס הכנסה ולענין קביעת תשלומי חובה או היטלים אחרים". .5בהחלטתי מיום ,14.2.2017במסגרתה אישרתי את ניהול התובענה כייצוגית (להלן: "החלטת האישור") ,קבעתי כי לא ניתן לכאורה למצוא בהוראות סעיף 47א לפקודת מס הכנסה ,המתיר לנישום לנכות 52%מדמי הביטוח ששילם באותה שנה, וסעיף 362לחוק הביטוח הלאומי ,הקובע כי הפרשי ההצמדה והריבית (התוספת)

2מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

המשולמים על סכום ההחזר ,לא יחשבו כהכנסה -תמיכה ב"מנגנון" אותו מיישמת הנתבעת; הבהרתי כי פעולת הנתבעת ,בהטילה מס על סכום ההחזר בשנה שבה הוא מוחזר בפועל (להלן" :השנה השוטפת") ,נעשית ,לכאורה ,ללא בסיס בדין ,ובכל מקרה נעשית באופן שרירותי מבלי לבחון מה הייתה השפעת הניכוי בשנה שבה שולמו דמי הביטוח ביתר (שנה זו כונתה לצורך העניין "השנה ההיסטורית"). סברתי כי התנהלות זו גורמת לכך שלפחות בחלק מהמקרים נגבים מהנישומים סכומים העולים על גובה ההטבה שקיבלו ,אם בכלל ,בשנה ההיסטורית; ציינתי כי אין להסתפק בהנחת הנתבעת לפיה מי שנפגע מדרך זו ,בהכרח יפנה ויבקש לתקן את השומה ההיסטורית ,בפרט במצב דברים בו היא אינה מיידעת כיאות את הנישומים בדבר האפשרות לייחס את סכום ההחזר לשנה ההיסטורית. .6ב החלטת האישור ,לאחר שקבעתי כי התובע הוכיח ,ברמה הנדרשת בשלב המקדמי של בקשת האישור ,כי הנתבעת גבתה כספים שלא כדין ,הבהרתי כי הנתבעת תוכל, בהמשך ההליכים ,לטעון כי יש לצמצם את היקף הקבוצה ,כך שלא תכלול את כל הנישומים אשר קיבלו החזר מהמוסד לביטוח לאומי של דמי ביטוח ואשר חויב בגינו במס בשנה השוטפת (להלן" :הקבוצה הכוללת") ,אלא רק את אלה שחויבו במס בשנה השוטפת ,ושעקב השינוי שחל בהכנסתם או בשיעור המס בין השנה ההיסטורית ובין השנה השוטפת ,נגרם להם חסרון כיס (להלן" :הקבוצה המצומצמת" או "קבוצת "'המפסידים'"). עוד עמדתי על כך שסוגיה נוספת שתלובן בהליך גופו היא זו הנוגעת לחריג להשבה הקבוע בחוק עשיית עושר ולא במשפט ,תשל"ט( 1979-להלן" :חוק עשיית עושר ולא במשפט") ,ולמשמעות עצם הגשת בקשה לאישור תובענה ייצוגית כנגד המדינה. כן נתתי דעתי לטענות הנוגעות לנזקו האישי של התובע ,ולאי מיצוי ההליך השומתי ואי פנייה מוקדמת מצדו. לבסוף קבעתי כי ההליך הייצוגי הוא הדרך היעילה וההוגנת להכרעה במחלוקת שהתגלעה ,כי השונות הרלוונטית לקביעת שיעור ההשבה שייפסק לכל אחד מחברי הקבוצה ,אם התובענה תתקבל ,אינה גורעת מכשירות התובענה להתברר כייצוגית, וציינתי כי לא מצאתי שעריכת החישוב הפרטני ביחס לכל אחד מחברי הקבוצה לעניין קביעת גובה סכום ההשבה ,אינה מעשית בנסיבות העניין. 3מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.7הקבוצה שבשמה אושרה התובענה כייצוגית הוגדרה במסגרת החלטת האישור ככוללת "כל נישום יחיד אשר קיבל החזר מהמוסד לביטוח לאומי של דמי ביטוח ואשר חויב בגינו במס ,אם בדרך הכללתו בהכנסתו ,ואם בדרך של הפחתת סכום דמי הביטוח שהותר לו בניכוי ,על פי סעיף 47א לפקודת מס הכנסה ,בשנת קבלת ההחזר ,וזאת במסגרת התקופה של 24חודשים שקדמה למועד הגשת בקשות האישור ( ;")26.11.2014זאת בכפוף לאפשרות צמצום הקבוצה כאמור לעיל .עילת התובענה הוגדרה כ"עשיית עושר ולא במשפט וגבייה שלא כדין ובחוסר סמכות"; ולתובע הורתי לפעול לפרסום הודעה על אישור התובענה ,וכך נעשה. .8לאחר קבלת ההחלטה בדבר אישור ניהול התובענה כייצוגית ,הגישו הצדדים כתבי טענות ותצהירים ואף ניהלו הוכחות .משלא הגיעו הצדדים להסכמות שייתרו את המשך הדיון המשפטי ,נדרשת עתה הכרעה בתובענה הייצוגית לגופה. .9יצוין כי בעקבות החלטת האישור תיקנה הנתבעת את חוברת "דע את זכויותיך" המתפרסמת על ידה והמיועדת לציבור הנישומים והמייצגים ,באופן שנאמר בה כי קיימת בפני הנישום אפשרות נוספת והיא תיקון הניכוי הנדרש בשנה ההיסטורית. .10ועוד יצוין כי במסגרת ההליך הגיעו הצדדים להסכמות דיוניות באשר למרבית הנתונים הכמותיים והכספיים הרלוונטיים להליך זה ,נתונים שהתקבלו מהמוסד לביטוח לאומי ועובדו על ידי הנתבעת (ראו הסדר דיוני שאושר בהחלטה מיום 21.11.2018וקובץ "אקסל" שצורף אליו .כן ראו תצהיר גב' גולן מטעם המשיב בהתייחס לקובץ הנ"ל) ,הגם שלא הגיעו בכל המקרים להסכמה באשר למשמעותם לצורך ההליך דנן .נתונים אלה הם: א .מספר חברי הקבוצה הכוללת בתקופת ההשבה (- )26.11.2014 – 26.11.2012 .252,675 ב .סכום ההשבה לקבוצה הכוללת (קרן) – .₪ 91,247,523מתוכם סך של 89,397,469בשל התובענה בעניין הקרן ,וסך של ₪ 1,850,054בשל התובענה בעניין התוספת.

4מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

ג .מספר חברי הקבוצה המצומצמת (קבוצת "המפסידים") – .79,659יצוין כי לדעת התובע מספרם צריך לעמוד על 170,709מקרים ,וזאת בשל האופן שיש לחשב את ההפסד הנגרם מיישום "המנגנון" כאמור להלן. ד .סכום ההשבה לקבוצה המצומצמת – ( ₪ 10,306,823קרן) .סכום זה מביא בחשבון כי למס הנחסך בשומת השנה ההיסטורית בשל ניכוי היתר ,יתווספו הפרשי הצמדה וריבית עד לשנה השוטפת .יצוין כי התובע סבור כי אין מקום להוסיף הפרשי הצמדה וריבית כאמור ,ולפיכך סכום ההשבה לקבוצה המצומצמת (שלשיטתו מכילה כאמור 170,709מקרים) ,עומד על ₪ 13,062,224 (קרן). ה .ההפרש בין קבוצת "המפסידים" וקבוצת "המרוויחים" (כלומר אלה שהמס ששילמו בגין יישום "המנגנון" היה נמוך מהמס שהיו משלמים אילו תוקנה שומת השנה ההיסטורית) – ( ₪ 990,139קרן) .יצוין כי התובע מתנגד לדרך חישוב זו ,ואף מתנגד לעצם הצגת סכום זה ,המתייחס ,לטענתו ,לקבוצה "ערטילאית".

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

טענות התובע בתמצית

16

.11הנתבעת מודה כי עמדתה במיסוי סכומי ההחזר הינה פרי פרשנות וכי אין בנמצא הוראת חוק מפורשת המקנה לה סמכות למסות את סכומי ההחזר .כך גם קבע בית המשפט בהחלטת האישור. .12לגבי עילת התוספת אין ולא יכולה להיות מחלוקת כי הנתבעת גבתה סכומים שלא כדין ,בניגוד להוראת חוק מפורשת ,דהיינו סעיף (362ה) לחוק הביטוח הלאומי הפוטר את התוספת ממיסוי כלשהו. .13עצם העובדה שהמחוקק פטר ממס בהוראת חוק מפורשת וברורה ,את סכומי הפרשי ההצמדה והריבית שנצברו על סכומי ההחזר ,מלמדת כי גם הקרן אינה חייבת .עילת התוספת "מקרינה" ,אפוא ,על עילת הקרן ומלמדת כי גם סכומי קרן ההחזר פטורים ממס .בעוד שלגבי התוספת נדרש הסדר חקיקתי מיוחד ,שכן למיסוי התוספת יש

5מתוך 27

17 18 19 20 21 22 23 24 25 26

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

מקור בפקודת מס הכנסה (סעיף - ))4(2הקרן פטורה ממס בהעדר מקור בפקודה. מדובר בהסדר שלילי מובהק. .14קביעת בית המשפט בהחלטת האישור לפיה בהעדר הוראת דין אין הנתבעת רשאית לייצר בבחינת "יש מאין" מנגנון מיסוי המשלב שכל ישר מחד וגילוי רצון טוב מאידך ,יפה הן לגבי מיסוי סכומי ההחזר בשנה השוטפת והן לגבי מיסוים בשנה ההיסטורית. .15אין להבחין בעניין זה בין מקרה שבו סכום ההחזר מתווסף להכנסה ומתחייב במס בשנה השוטפת ,לבין מקרה שבו הניכוי בשנה השוטפת (בשל דמי הביטוח המשולמים באותה שנה) מוקטן בגובה ההחזר .בשני המקרים התוצאה היא כי הנתבעת ממסה הכנסה ,שהרי גם תשלום דמי ביטוח בדרך של "קיזוז" ,מהווה תשלום. .16בהתנהלותה גורמת הנתבעת לתוצאות מיסויות מפלות ובלתי סבירות :הפליה בין מי שמוסה בשנה השוטפת ובין מי שמבקש לתקן את שומתו ההיסטורית ,גם אם הם נמצאים באותה מדרגת מס; הפליה בין מי שמוסה בשנה השוטפת ולא זכה להטבת מס בשנה ההיסטורית (שכן לא הגיע למדרגת המס) ,או זכה בהטבה פחותה מהמס בו חויב בשנה השוטפת ,לבין מי שממוסה בשנה השוטפת ונמצא במדרגת מס נמוכה מזו שהיה בשנה ההיסטורית; הפליה בין מי שממוסה בהיותו מגיש דו"ח שנתי לרשות המסים ,לבין מי שאינו ממוסה בהיותו פטור מהגשת דו"ח (למשל, עצמאי שהפך לשכיר או מי שאינו עובד). .17מכתב הגנתה של הנתבעת עולה כי היא מודה שכאשר הנישום לא דרש את סכום דמי הביטוח כניכוי בשנה ההיסטורית ,אין מקום ,גם לשיטתה ,לחייבו במס ,גם לא בשיטת הקטנת הניכוי .אלא שעניין זה כלל לא נבדק על ידי הנתבעת. .18בית המשפט הפנה במסגרת החלטת האישור את הנתבעת להליכי חקיקה ,ככל שברצונ ה להמשיך ולחייב את הקרן והתוספת במס ,אלא שהנתבעת בחרה מדעת, ואף ביהירות ,שלא לפנות להליכי חקיקה במטרה ליתן תוקף לפעולתה ,ולמעשה המשיכה במלאכת הגביה הבלתי חוקית ,תוך שהיא מנסה "לרצות" את בית המשפט בתיקון "קוסמטי" בחוברת של "דע את זכויותיך" ובהוצאת הנחיה המופנית 6מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

לפקידיה לפיה נישום שיבקש כי ההחזר ימוסה בשנה ההיסטורית ,רשות המיסים תענה לבקשתו. .19לא נטען על ידי הנתבעת – לא במסגרת הליך האישור ולא במסגרת ההליך העיקרי וממילא גם לא הוכח ,כי קיים קושי כלשהו בהשבת הסכומים שנגבו שלא כדין,ככל שבית המשפט יורה על השבתם .להפך ,עצם הגשת הדו"ח ובו נתוני אמת לגבי הקבוצה שאושרה ,מהווה הודאה של הנתבעת כי אין קושי להשיב את הכספים שנגבו ביתר לנישומים. .20הנתבעת לא הוכיחה את תחולת הגנות התקציב שבסעיף 2לחוק עשיית עושר ולא במשפט ובסעיף (20ד)( )1לחוק תובענות ייצוגיות ,תשס"ו( 2006-להלן" :חוק תובענות ייצוגיות") ,משלא הניחה תשתית ראייתית מתאימה. .21בית המשפט נתן דעתו זה מכבר לטענות הנתבעת לעניין העדר פניה מוקדמת והעדר עילה תביעה אישית במסגרת החלטת האישור .בשלב זה של ניהול התובענה ,ומשלא ניתנה הודעת חדילה ,אין כלל רלוונטיות עוד לטענות אלו ,בוודאי לאור העובדה שהנתבעת בחרה שלא להגיש בקשת רשות ערעור לגבי החלטת האישור .יתרה מזאת ,אף אם תתקבל תאורטית הטענה לפיה לתובע אין עילה אישית ,לא יהיה בכך כדי לאיין את זכותם של כל חברי הקבוצה לקבל את סכום ההשבה ,ומכל מקום החריג לכלל בדבר מיצוי מסלול שומתי בתובענות ייצוגיות בענייני מס ,חל בענייננו שכן מדובר בשאלה עקרונית ,כך שהליכי השגה ממילא לא היו מועילים. .22הנתבעת העלתה את טענת הקבוצה "המצומצמת" לראשונה בהליך העיקרי ,כטענה חלופית ,בעקבות הערתו של בית המשפט .במהלך הדיונים הסבירו נציגי הנתבעת כי הם רואים את הקבוצה המצומצמת כהפרש שבין הקבוצה "המרוויחה" (דהיינו אלה שהמס ששילמו בשל חיובם בשנה השוטפת ,נמוך מהמס שהיו משלמים אילו תוקנה שומת השנה ההיסטורית) לקבוצה המפסידה (אלה שהמס ששילמו בשל חיובם בשנה השוטפת ,גבוה מהמס שהיו משלמים אילו תוקנה שומת השנה ההיסטורית), שהיא למעשה קבוצה ערטילאית ,בלתי מזוהה ,שאין מאחוריה נישומים ספציפיים. בכתב ההגנה לא מופיע סכום קרן ההשבה לקבוצה המצומצמת - ₪ 10,306,823 אלא רק של הקבוצה הכוללת ,הקבוצה נשוא עילת התוספת והקבוצה 7מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

"הערטילאית" (סך של ,)₪ 990,139דבר המלמד על כך שאפילו בכתב ההגנה המתוקן לא התכוונה הנתבעת ל"קבוצה מצומצמת" במובן של הקבוצה המפסידה. מ שמע ,הנתבעת כלל לא ראתה את יצירתה של הקבוצה המצומצמת כאפשרות פרשנית סבירה ומעשית ,לא לפני החלטת האישור ואף לא לאחריה ,עד לסמוך למועד ישיבת ההוכחות. .23יתרה מזאת ,עמדתה הפרשנית החלופית של הנתבעת בדבר מיסוי סכומי ההחזר בשנים ההיסטוריות ,ויצירת קבוצה מצומצמת ,היא בלתי סבירה בהתחשב בכך שבחלק ניכר מהמקרים מחזיר ביטוח לאומי למבוטחים החזרים משנים שהן "שנים סגורות" ,כך שגם לשיטת הנתבעת בכל שנה יהיו נישומים שאי אפשר לייחס להם את סכומי ההחזר לשנה ההיסטורית .אדרבא ,השיטה של ייחוס סכומי ההחזר לשנים היסטוריות ,אף אינה סבירה בשל היותה בלתי יעילה. מכאן שלא ניתן למסות את סכומי ההחזר באף שנה ובשום צורה ,וככל שהנתבעת מעוניינת במיסוי סכומי ההחזר ,עליה לפעול לשינוי חקיקתי. .24עוד באשר לקבוצה המצומצמת ,ובשאיפה ליצור קבוצה מצומצמת שסכום ההשבה לה יהיה קטן ככל האפשר ,זקפה הנתבעת בחישוביה הפרשי הצמדה וריבית פיגורים של 4%מהשנה ההיסטורית ועד לסוף השנה השוטפת ,כך שסכום ההשבה לקבוצה המצומצמת הוקטן באופן מלאכותי .אין מקום לחישוב זה שכן אי מיסוי סכומי ההחזר בשנה ההיסטורית אינו כתוצאה מהתנהלות הנישום ,שלא ידע ,ולא יכול היה לדעת ,כי יקבל החזרים מהמוסד לביטוח לאומי ,ואם כן באיזה סכום ומתי. בנסיבות אלו מצופה היה שסכום הריבית יופחת בהתאם להוראות סעיף 192 לפקודה. .25יש לקבל את התובענה ,להשאיר את החלטת האישור על כנה ,לקבוע כי ההשבה תבוצע לפי הסכומים שהוגדרו לקבוצה הכוללת ,הן בעילת הקרן והן בעילת התוספת ,וכן לחייב את הנתבעת בתשלום שכ"ט וגמול תובע ייצוגי בסכום שיקבע בית המשפט ובהתאם לאמות המידה שנקבעו בפסיקה.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

8מתוך 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

טענות הנתבעת בתמצית

1

.26התובע ,יועץ מס במקצועו ,נמנע מלהתדיין עם פקיד השומה במחלוקת הנוגעת לאופן מיסוי ההחזר שקיבל מביטוח לאומי ,הגם שניהל הליכי שומה ,הליך ערעורי ואף הגיע להסכמות במסגרת הסדר פשרה .התובע לא הגיש כל תצהיר בו תוסבר הימנעותו מהעלאת הטיעונים כבר בדיוני השומה .התובע אף לא פנה אל הנתבעת עובר להגשת הבקשה לאישור ,וגם לכך לא סיפק כל הסבר .שיקולים אלה צריכים להיות מובאים בחשבון ככל שהתובענה תתקבל באשר לגמול ולשכר הטרחה של התובע המייצג ובא כוחו. .27בהחלטת האישור מצא בית המשפט הגיון בגישת הנתבעת ,שהרי הנישום זכה לניכוי הוצאה ביתר ולפיכך למיסוי בחסר ,הגם שסבר כי ניתן להגיע לתוצאה זו רק באמצעות חקיקה מפורשת .עם זאת ,קבלת עמדת התובע תביא למעשה לכך שנישומים ייהנו מהוצאה בסכום גבוה מהסכום האמתי ששילמו ,באופן שיוביל לגבייה החוטאת למס אמת .מדובר בתוצאה בלתי סבירה המנוגדת לתכלית החוק ולשורת ההיגיון .תכלית חקיקת סעיף 47א לפקודה היא להשוות בין שכיר לבין עצמאי בכל הקשור לתשלומים לביטוח לאומי .קבלת עמדת התובע תיצור אפליה ברורה בין שכיר לעצמאי מכיוון שהלכה למעשה יותר לעצמאי בניכוי אחוז הגבוה מ 52%-שקבע המחוקק. .28בניגוד לנטען על ידי התובע ,עמדת הנתבעת היא שהחזר תשלום דמי הביטוח הלאומי ששולמו ביתר ,אינו הכנסה ,כי אם הקטנת ניכוי ,שהרי בדיעבד הסתבר שהנישום ניכה הוצאה שלא עמד בה .הכנסה חייבת מוגדרת בסעיף 1לפקודה כ"הכנסה לאחר ניכויים ."...המנגנון בן נעשה שימוש על ידי הנתבעת ,לפיו ההחזר מחויב במס בשנה השוטפת ,נועד "להשיב את המצב לקדמותו" וזאת על ידי ביטול הניכוי שנדרש בעבר .המנגנון אף מקל עם ציבור הנישומים ,שכן אלמלא כן ,הם היו נדרשים להגיש דוחות מתקנים לשנה בה נדרש הניכוי מלכתחילה ,באפן היוצר סרבול והכבדה רבה. .29המנגנון שבסעיף 47א לפקודה הוא מנגנון ייחודי המשתלב בכללי מיסוי מקובלים ולא נדרש כל סעיף מקור להפעלתו .הכלל הראשי הוא שהנישום זכאי לדרוש

9מתוך 27

2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

הוצאות שעמד בהן לפי סעיף 17לפקודה ואינו רשאי לדרוש הוצאה שלא עומד בה או יעמוד בה .במסגרת סעיף 47א לפקודה המחוקק בחר ליישם את ההכרה בתשלומים למוסד לביטוח לאומי על "בסיס מזומן" .בהתאם לעיקרון ההקבלה שבדיני המס ,גם ההחזר ימוסה על בסיס מזומן בשנת התשלום בפועל. .30העובדה שיהיו נישומים ש"ירוויחו" ויהיו כאלו ש"יפסידו" בשל המנגנון המיושם על ידי הנתבעת ,אין בה כד להעלות או להוריד ,שכן עקרון מקובל בדיני המס הוא שיש להעדיף פשטות ויעילות על מנת לקדם את התכלית שעניינה מניעת העלמת מס. לצד זאת ,במקרים בהם פונה הנישום ומבקש לשייך את התשלום לשנה ההיסטורית ,משרד השומה ייעתר לפנייתו ,כך שממילא אין פגיעה בציבור הנישומים. .31אין לקבל את טענת התובע גם בכל הקשור לתובענה בעניין התוספת ,שכן בניגוד לנטען ,הנתבעת אינה ממסה את התוספת ,אלא נוקטת בגישה מקלה .אלמלא הייתה עשה כן ,היה על הנישום להיות ממוסה על ניכוי היתר בשנה ההיסטורית ,כאשר על סכום המס היה עליו להוסיף הפרשי הצמדה וכן ריבית בשיעור הנקוב בסעיף 187 לפקודת מס הכנסה ,דהיינו ,4%עד לשנה השוטפת ותשלום התוספת. .32אין ממש בטענת התובע לפיה הנתבעת מנועה מלטעון טענה חילופית באשר לקבוצה המצומצמת .על פי הדין ,חזית המחלוקת נקבעת רק מרגע שהתובענה אושרה כייצוגית .לאור האמור בהחלטת האישור באשר לאפשרות שהקבוצה תצומצם, טענה הנתבעת במסגרת כתב הגנתה טענה חלופית לפיה חברי הקבוצה המצומצמת הם אך ורק מי שניזוקו ממיסוי סכום ההחזר (או הקטנת הניכוי השוטף) בשנה השוטפת ,לעומת מצב שבו היה מוקטן הניכוי בשנה ההיסטורית ,שהרי ליתר חברי הקבוצה הכוללת לא נגרם כל נזק .ואולם ,גם לגבי חברי קבוצה מצומצמת זו יתכן כי בפועל לא נגרם נזק ממשי ,בהתחשב בהוצאות הכרוכות בהגשת בקשה לתיקון הדו"ח השנתי ביחס לשנה ההיסטורית. .33לעמדת הנתבעת ראוי לתת את הדעת להפרש שבין הסכום המצטבר של חיוב המס החלים על כלל הנישומים בשנה השוטפת ,לעומת הסכום המצטבר של חיובי המס החלים על כלל הנישומים אילו חויבו במס בשנה ההיסטורית (נוכח הקטנת הניכוי). 10מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

המדובר בסכום של ,₪ 990,139המתפרס על פני קבוצה גדולה של 252,675מקרים. הדבר מעיד כי גישת המיסוי אותה נוקטת הנתבעת היא נכונה ויעילה ,שכן היא מפחיתה את הטרחה של כלל ציבור הנישומים להגיש דוחות מתקנים בהתייחס לשנה ההיסטורית שבה נדרש הניכוי ביתר. .34לחוברת "דע את זכויותיך" ,בה נכתב כי אם נישום קיבל החזרים בשנת המס ,לרבות סכומים שנזקפו לזכותו בשל הפרשי שומה מביטוח לאומי בגין שנים קודמות ,יראו בהם כהכנסה בידיו ,אין מעמד חוקתי מחייב ,היא אינה באה במקום הוראת חוק או הוראת נוהל וניסוחה נועד אך לפשט .עם זאת ,לאור קביעת בית המשפט במסגרת החלטת האישור ,פעלה הנתבעת לתיקון החוברת ומשנת 2016מצוין במפורש כי עומדת בפני הנישום אפשרות נוספת -תיקון הניכוי הנדרש בשנת המס עבורה קיבל החזר מביטוח לאומי .אשר לטענת התובע כי השינוי הוכנס באמירה אגבית בסוף החוברת ובהיחבא ,יובהר כי הנתבעת ערכה את התיקון בסעיף הרלוונטי שהוא סעיף ניכוי בגין תשלומים לביטוח לאומי. .35גם אם ייקבע כי הנתבעת גבתה מס שלא כדין ,הרי שלא מתקיימים התנאים הקבועים בחוק עשיית עושר ולא במשפט לקיום חובת ההשבה .כשמדובר בתביעת השבה ייצוגית נגד המדינה ,כבענייננו ,יש להביא בחשבון את מעמדה הייחודי ,כמי שפועלת לטובת כלל הציבור וכמי שהוציאה את הכספים שגבתה לצרכי הכלל – הקופה הציבורית. .36עוד יש להביא בחשבון את תחולת סעיף (20ד) לחוק תובענות ייצוגיות .בנסיבות העניין משמעותה של ההשבה היא פגיעה משמעותית בהתנהלות יעילה של נתבעת במילוי יעדיה על פי דין. .37לאור האמור ,יש לדחות את התובענה ,הן בהתייחס לסכום הקרן והן בהתייחס לתוספת.

דיון והכרעה

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24

.38בהחלטת האישור קבעתי כי פעולת הנתבעת ,בהטילה מס על החזר דמי הביטוח הלאומי בשנת קבלתם ,או בהקטינה את התשלום שנתבע בניכוי באותה שנה בגובה 11מתוך 27

25 26

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

ההחזר ,מהווה ,לכאורה ,גבייה שלא כדין בהתאם לפרט 11לחוק תובענות ייצוגיות. ציינתי כי חרף העובדה שעל פניו מדובר בדין רצוי -שהרי ההוצאה נוכתה על ידי הנישום ביתר -אין זה לכאורה הדין המצוי ,שכן לא קיימת כל הוראת דין התומכת במנגנון "הקטנת הניכוי" באופן בו הדבר מבוצע על ידי הנתבעת .לפיכך ,כל עוד לא תתוקן פקודת מס הכנסה ,ויקבע בה באופן מפורש כי סכום ההחזר (לרבות התוספת) מהווה הכנסה ,וכי מיסויו יהא על "בסיס מזומן" ,דהיינו שהוא ייחשב כהכנסה במועד קבלתו ,דהיינו בשנה השוטפת (בדומה לניכוי ההוצאה על "בסיס מזומן" כאמור בסעיף 47א לפקודה) -המסקנה הלכאורית היא כי הנתבעת פועלת בחוסר סמכות. .39בחלוף קרוב לשלוש שנים מאז אותה החלטה ,נוסחה של החקיקה הרלוונטית לענייננו עומד בעינו ,וממילא הגיעה השעה להכריע בתובענה לגופה; האם יש מקום לקבל את התובענה ,או שמא ,חרף המסקנה הלכאורית אליה הגעתי בשלב בירור הבקשה ,ולאחר שהתבררה התמונה במלואה ,יש מקום להגיע לתוצאה שונה. .40כידוע ,חוק תובענות ייצוגיות מפצל את הדיון בתובענה הייצוגית לשני שלבים :שלב הדיון בבקשה לאישור ,ושלב הדיון בתובענה לגופה. בשלב הדיון בבקשת האישור על המבקש ,מגיש בקשת האישור ,להוכיח קיומם של מספר תנאים מרכזיים והם :כי קיימת לו עילת תביעה אישית בתביעה ,כי התובענה מעוררת שאלות מהותיות של עובדה או משפט המשותפות לכלל חברי הקבוצה ,וכי קיימת אפשרות סבירה ששאלות אלו תוכרענה לטובת הקבוצה ,כמו גם היות התביעה הייצוגית הדרך היעילה לבירור העניין .בית המשפט העליון קבע כי תכליתו של שלב זה היא לאפשר לבית המשפט לבצע בחינה מקדמית של סיכויי התובענה, לשם הגנה מידתית על זכויות הנתבעים (ראו :רע"א 2128/09הפניקס חברה לביטוח בע"מ נ' עמוסי ,פסקה .))5.7.2012( 15מדובר בשלב מקדמי בלבד :בקשת האישור היא "אך הפרוזדור שבאמצעותו ניתן להיכנס לטרקלין" ,ו"אין להפכו לטרקלין עצמו ו לברר בו את כל השאלות שבירורן יפה במהלך בירור התביעה עצמה" (ראו: ת"צ (מחוזי מרכז) 21247-07-14כהן נ' המועצה להסדר ההימורים בספורט ,פסקה ;)11.1.2017( 60השוו :רע"א 6567/97בזק – החברה הישראלית לתקשורת בע"מ

12מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

נ' עיזבון המנוח אליהו גת ז"ל פ"ד נב( ;)1998( 720 ,713 )2רע"א 4556/94רמי טצת נ' אברהם זילברשץ ,מט(.))1996( 787 ,774 )5 אשר לשלב השני ,שלב הדיון בתובענה לגופה ,עמד בית המשפט העליון על כך שהחלטה לאשר ניהול תובענה ייצוגית משקפת קביעה לכאורית בלבד ,ואין משמעותה כי התובענה תתקבל בהכרח שכן בית המשפט אינו כבול בקביעות הלכאוריות שנדרש אליהן בשלב בקשת האישור (רע"א 3489/09מגדל חברה לביטוח בע"מ נ' חברת צפוי מתכות עמק זבולון בע"מ ,בפסקה .))11.4.2013( 14עם זאת, הדיון בתובענה הייצוגית גופה מיועד לבחון את עילת התביעה הקבוצתית בהתאם לנטלי ההוכחה הקבועים בדין ובמקרים המתאימים לקבוע את הסעדים להם זכאים חברי הקבוצה .לצורך דיון זה בית המשפט אינו נדרש לחזור ולבחון את הסוגיות שנבחנו בשלב בקשת האישור ובתוך כך לעסוק שוב בהתקיימות התנאים הקבועים בסעיפים 4ו 8-לחוק תובענות ייצוגיות ,אלא אם כן חל באורח חריג שינוי נסיבות מהותי המצדיק זאת (ראו :ת"צ (מחוזי מרכז) 8214-05-14רונן מירב נ' איי.די.איי .חברה לביטוח בע"מ ,בפסקאות .))23.8.2018( 28-30 .41לא מצאתי בנסיבות העניין כי יש מקום לחזור ולבחון את התקיימות התנאים הקבועים בסעיפים 4ו 8-לחוק תובענות ייצוגיות ,ובכלל זאת באשר למעמדו של התובע הייצוגי ,לשאלת הפנייה המוקדמת או לסוגיית מיצוי ההליך השומתי. הטענות שהושמעו על ידי הנתבעת בהקשר זה ,ראויות בשלב זה להיות מובאות בחשבון ,לכל היותר ,במסגרת פסיקת הגמול ושכר הטרחה .הדיון להלן יתמקד, אפוא ,בשאלה האם גביית המס על ידי הנתבעת בגין סכומי החזר דמי הביטוח הלאומי ,נעשתה כדין ,ובמידה שלא – האם יש להשיבם ,למי ובאילו תנאים. .42הנתבעת עומדת על כך שהגבייה היא כדין ,שכן ה"טיפול" בהחזר בשנה השוטפת, להבדיל מהשנה ההיסטורית ,נעשה מטעמי נוחות ויעילות ,הן מבחינת הנישומים והן מבחינת רשות המיסים ,והוא בגדר "ביצוע בקירוב" של גביית מס אמת כך שהוא מגשים את תכליתו של החוק .הנתבעת מדגישה בטיעוניה כי קבלת עמדת התובע תחטא לעיקרון בדבר גביית מס אמת ,שכן נישומים יזכו ,שלא כדין ,לניכוי הוצאה ביתר ולמיסוי בחסר.

13מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.43כפי שציינתי בהחלטת האישור ,אינני מתעלם כלל ועיקר מההיגיון המיסויי הקיים בגישת הנתבעת .בסופו של יום זכה הנישום לניכוי הוצאה ביתר ,ולפיכך למיסוי בחסר ,ומן הראו י שיהא בנמצא מנגנון כלשהו שיביא לתיאום ההוצאה .דרך המלך היא תיקון השומה ההיסטורית ,אך על פניו דרך זו אכן אינה יעילה ובמקרים מסוימים אף אינה אפשרית שכן השומה לשנה ההיסטורית היא שומה "סגורה". ציינתי כי דרך יעילה יותר היא קביעת מנגנון לפיו מיסוי ההחזר ייעשה בשנה השוטפת ,ואף שמדובר במנגנון שרירותי ,כאשר חלק מהנישומים ייהנו ממנו וחלק אחר יפסידו ,מיסוי יעיל מצדיק לעיתים יישום גישה שרירותית ,המביאה ליציבות ולוודאות ומונעת התדיינות בין פקידי השומה והנישומים; אמת ויציב ,יציב עדיף.

1 2 3 4 5 6 7 8 9

.44אך כפי שגם ציינתי בהחלטת האישור ,השאלה אינה האם יש לאמץ דרך של "אמת" (תיאום ההוצאה בשנה ההיסטורית) או דרך של "יציב" (מיסוי ההחזר בשנה השוטפת) .השאלה היא האם ניתן ליישם מנגנון זה שלא באמצעות חקיקה מפורשת, אלא בדרך פרשנות .מצאתי כי פרשנותה של הנתבעת לסעיף 47א ,פרשנות המבוססות כל כולה על תכלית החוק ,אינה עולה בקנה אחד עם איזו מבין האפשרויות הלשוניות הקיימות ביחס לסעיף האמור.

15

.45כידוע ,פרשנות תכליתית של החוק ,אינה מנותקת מלשונו:

16

10 11 12 13 14

"לשון החוק ,ועל כך עמדנו לא אחת ,היא נקודת המוצא לכל מהלך פרשני .היא הקובעת את קשת האפשרויות לפירוש ההוראה העומדת לדיון ומתוכן על בית המשפט לחלץ את הפרשנות המשקפת באופן מיטבי את תכליתו של דבר החקיקה .פרשנות שאין לה עוגן בלשון החוק אינה באה ,אפוא ,לכתחילה בגדר האפשרויות אותן יוכל הפרשן לשקול (ראו :שגיאה! ההפניה להיפר-קישור אינה חוקית .מנהל מיסוי מקרקעין חיפה נ' פוליטי ,פסקה ;))28.5.2008( 26שגיאה! ההפניה להיפר-קישור אינה חוקית .בזק החברה הלאומית לתקשורת בע"מ נ' מנהל מס שבח מקרקעין ,רחובות ,פסקה ."))23.12.2010( 19

17 18 19 20 21 22 23 24 25

(רע"א 6340/07עיריית תל אביב נ' חגי טיומקין ,פסקה )13.2.2011( 25 (להלן" :עניין טיומקין")).

26 27

על קביעה ברוח זו חזר בית המשפט העליון אך לאחרונה ,בעע"מ 8814/17יגאל דן נ' עיריית תל אביב ,פסקה :)18.2.2019( 16 "כידוע ,נקודת המוצא הפרשנית של דברי חקיקה היא לשונם ,כאשר מבין האפשרויות הפרשניות השונות שניתן לחלץ מלשון החוק ,יש 14מתוך 27

28 29 30 31

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

לבחור את זו המגשימה את תכליתו .זהו העיקרון המנחה את בית המשפט בפרשנות חקיקה בכלל ,ובפרשנותם של דיני המס בפרט (ראו :שגיאה! ההפניה להיפר-קישור אינה חוקית .משרד הפנים נ' היברו יוניון קולג' מכון למדעי היהדות ,פסקה ( )30.11.2011( 11להלן: עניין היברו יוניון קולג'); שגיאה! ההפניה להיפר-קישור אינה חוקית. עיריית חיפה נ' עמותת העדה היהודית הספרדית בחיפה ,פסקה 24 (."))2.2.2012

1 2 3 4 5 6 7

.46הפכתי והפכתי בהוראת סעיף 47א לפקודת מס הכנסה ולא מצאתי עיגון לשוני כלשהו למנגנון המיסוי אותו מיישמת הנתבעת .עניינו של הסעיף הוא בניכוי תשלומי דמי הביטוח כהוצאה בשנה שבה הם שולמו וזאת לצורך קביעת ההכנסה החייבת. אין עניינו של סעיף זה במיסוי ההחזר ,לא על "בסיס מזומן" ולא על איזה בסיס אחר.

8

.47הוא הדין באשר לתוספת .הנתבעת טוענת כי היא נוהגת באופן מקל ,שכן היא אינה מטילה את המס בצירוף הפרשי הצמדה וריבית כקבוע בפקודה ( )4%ואשר יחושבו מהשנה ההיסטורית ועד לשנה השוטפת .ואולם ,לא רק שטענה זו עומדת בסתירה לגישתה לפיה טיפול המס "הנכון" הוא בשנה השוטפת ,אלא בעיקר כי הדבר מנוגד באופן חד משמעי לאמור בסעיף (362ה) לחוק הביטוח הלאומי הקובע באופן מפורש כי התוספת אינה מהווה הכנסה. .48בסופו של יום אני חוזר ומוצא כי אין לנתבעת אלא מה שבפניה – סעיף בפקודת מס הכנסה המתיר לנישום לנכות 52%מדמי הביטוח ששילם באותה שנה .סעיף בחוק הביטוח הלאומי הקובע כי התוספת המשולמת על סכום ההחזר לא תחשב כהכנסה. זאת ותו לא .אין בפניה סעיף הקובע כי ההחזר מהווה הכנסה .אין בפניה סעיף המאפשר לה להפחית מדמי הביטוח המשולמים באותה שנה את סכום ההחזר והתוספת; אין בפניה סעיף הקובע כי רק הסכום במזומן ממש ששולם על ידי הנישום (שאינו כולל תשלום בדרך של "קיזוז" מול סכומי החזר) ,הוא הסכום "ששילם" הנישום באותה שנה .אין בפניה סעיף המאפשר לה למסות את התוספת, גם אם התוצאה היא כי בכך היא מיטיבה עם הנישום .לא מן הנמנע כי בכך היא מרעה עם נישום אחר ,זה שלא נהנה כלל מניכוי המס בשנה ההיסטורית או נהנה באופן חלקי בלבד.

15מתוך 27

9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.49איני מתעלם מטענת הנתבעת כי המנגנון שבו היא עושה שימוש לצורך מיסוי ההחזר נועד "להשיב את המצב לקדמותו" ,וכי אין פירושו של דבר הוא שסכום ההחזר מהווה "הכנסה" בשנה השוטפת ,אלא מדובר ב"הקטנת הניכוי" גרידא .כן איני מתעלם מהסבריה ,כי מקום שבו מבקש הנישום לתקן את שומת השנה ההיסטורית, היא מאפשרת לעשות זאת .אך כפי שקבעתי בהחלטת האישור ,מקום שבו סבר המחוקק כי יש "להחזיר את המצב לקדמותו" הוא עשה זאת בהוראת חוק מפורשת, כגון בסעיף (3ב) לפקודת מס הכנסה בהתייחס למחילת חוב או בסעיף )4(17לפקודה בהתייחס לחוב רע .אין בפי הנתבעת ,לא בתשובתה לבקשת האישור ולא בכתב הגנתה ,כל הסבר או נימוק באשר לסיבה בגינה שתק המחוקק בכל הקשור למיסוי החזר דמי הביטוח הלאומי .כפי שציינתי בהחלטת האישור ,בהעדר הוראת דין מפורשת ,הנתבעת אינה רשאית לייצר ,בבחינת יש מאין ,מנגנון מיסוי המשלב שכל ישר ,מחד ,וגילוי של רצון טוב ,מאידך. .50לאור האמור ,אין מנוס מהמסקנה לפיה לא קיימת לנתבעת הסמכות לייחס את ההחזר לשנה השוטפת ולראות בו כהכנסה באותה שנה (או לקבוע כי יש בו כדי להקטין את סכום הניכוי "המשולם" באותה שנה) ,או להתייחס אליו כמעין "תיקון" של ניכוי היתר בשנה ההיסטורית. .51במסגרת החלטת האישור עמדתי על כך שחיוב קרן ההחזר והתוספת במס בשנה השוטפת ,נעשה באופן שרירותי מבלי לבחון מה הייתה השפעת הניכוי ,אם בכלל, בשנה ההיסטורית – קרי ,האם נדרש על ידי הנישום ניכוי באותה שנה ואם כן מה היה גובה הטבת המס לה זכה בעקבות כך (פסקה 70להחלטת האישור) .אף שהייתי מוכן להניח כי יתכן שבתום בדיקה יתברר כי חלק מהנישומים נהנו מהאופן בו יישמה הנתבעת את פרשנותה להוראות הדין ,או ,למצער ,לא נפגעו מכך ,שכן נהנו מהניכוי באופן מלא ולא חל שינוי בשיעור המס או שהוא פחת בינתיים וכיוצא באלה – סברתי כי אין בכך כדי להכשיר את התנהלות הנתבעת .טענת הנתבעת כי היא מקלה עם ציבור הנישומים ,הן לעניין קרן ההחזר והן לעניין התוספת ,או הטענה שמדובר בסופו של דבר במנגנון יעיל ונוח ,אינה טענה היא .כפי שקבעתי בהחלטת האישור ,מיסוי אינו עניין סטטיסטי ,אלא עניין אינדיבידואלי ,כך שבהעדר הוראת דין מפורשת המתירה עשיית שימוש במנגנון "שרירותי" ,העובדה כי נישום אחד

16מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

הפיק תועלת מיישום גישת רשות המסים ,אינה ,בשום מקרה ,תרופתו של הנישום האחר שנפגע מכך. .52בשלב התובענה הציגה הנתבעת נתונים שהגיעו לידיה מאת המוסד לביטוח לאומי, מהן עולה כי חלק מהנישומים כלל לא ניזוקו מהחיוב במס בשנה השוטפת ,לעומת הקטנת הניכוי בשנה ההיסטורית ובהתייחס לתקופת ההשבה (התקופה שבין 26.11.2012ל .)26.11.2014-לפי נתונים אלה אותם נישומים אף נהנו מהפרשי העיתוי בין ניכוי ההוצאה ביתר בשנה ההיסטורית ,ובין "תיקון" הניכוי בשנה השוטפת .הנתבעת טוענת כי גביית היתר של המדינה בשל יישום המנגנון שננקט על ידה ,וממילא סכום ההשבה לקבוצה ,הוא לכל היותר בגובה ההפרש בין הסכום המצטבר של חיובי המס שהוטלו על כלל הנישומים בשנה השוטפת ,לבין הסכום שהיה מוטל עליהם אילו הוקטן הניכוי בשנה ההיסטורית ,וכי מדובר בסכום של ₪ 990,139בלבד. .53צודק התובע הטוען כי הקבוצה האמורה היא קבוצה "ערטילאית" ולא קבוצה ממשית .כאמור לעיל ,מיסוי הוא עניין אינדיבידואלי ,וההפרש הנטען בין קבוצת "המרוויחים" וקבוצת "המפסידים" ,אולי מצביע על "הריווח" שהפיקה המדינה מיישום המנגנון לטיפול המס בהחזרי דמי הביטוח (שהוא אכן קטן באופן יחסי) ,אך לא על חסרון הכיס שנגרם לקבוצת המפסידים .עם זאת ,ושלא כטענת התובע ,איני סבור כי נחסמה בפני הנתבעת לטעון לקיומה של אותה קבוצה "מפסידה" ,כפי שהוגדרה באופן מפורש בהחלטת האישור ,ואין בכך משום הרחבת חזית. .54באותה מידה ,איני סבור כי העובדה שהנתבעת טענה כי המנגנון שבו נקטה נועד להתגבר על הקושי הכרוך בתיקון שומת השנה ההיסטורית ,מונעת את האפשרות לבחון את חסרון הכיס שנגרם לקבוצת "המפסידים" ,הנגזר מהשוואה שבין סכום המס שהיו משולם על ידי כל אחד מהם אלמלא ניכוי היתר בשנה ההיסטורית, לעומת המס המשולם בדרך של ייחוס ההחזר לשנה השוטפת. הגם שמצאתי שלא הייתה סמכות בידי הנתבעת לגבות את המס בגין סכומי ההחזר בשנה השוטפת ,וגם אם קיימת מניעה מעשית או משפטית לתקן את השומה בשנה ההיסטורית (דהיינו כי השנה ההיסטורית "התיישנה") – עניינו של הליך זה הוא תביעה להשבה המוגשת כנגד רשות ציבורית .לפיכך ,ההכרעה בתובענה זו אינה

17מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

מתמצית אך ורק בשאלה האם גביית המס הייתה שלא כדין במשמעות פרט 11 לתוספת השנייה לחוק ,אלא האם יש מקום להורות על השבתו של אותו מס ,ואם כן – באילו תנאים .סבורני כי בנסיבות אלה ,יש בהחלט לתת את הדעת לחסרון הכיס הממשי שנגרם לחברי הקבוצה שבשמם מוגשת התובענה.

1 2 3 4

.55יש לזכור כי עניין לנו בתובענה ייצוגית כנגד רשות ציבורית .בעניין טיומקין עמד בית המשפט העליון על השיקולים המנחים בנוגע לתובענות ייצוגיות מסוג זה:

6

" הרציונלים התומכים במוסד התובענה הייצוגית ..מתקיימים ולעיתים ביתר שאת ,כאשר הנתבע הוא גוף ציבורי רב סמכות ועוצמה שהתובע הבודד ,אף אם בידו עילה טובה ,נוטה להשלים עם פעולותיו ואינו מהין לקרוא עליהן תיגר .מנגד ,לא ניתן להתעלם ממכלול שלם של שיקולים ייחודיים המחייבים התייחסות מקום שבו הנתבעת היא רשות המשמשת כנאמן על כספי הציבור והמופקדת על ביצוע המטרות הציבוריות שלצורך הגשמתן היא קיימת .כך למשל חיוב רשות ציבורית לשלם סכומים גבוהים מאוד עלול לפגוע בוודאות התקציבית שלה ולמנוע ממנה להמשיך ולמלא את תפקידה כראוי ..במובן זה ,פגיעה ברשות הציבורית ,אשר למעשה "אין לה משל עצמה" ,עלולה להוביל לפגיעה בציבור כולו ,ופגיעה כזו עשויה לעיתים לעלות על התועלת שהציבור יכול להפיק מקבלת התובענה הייצוגית שעל הפרק".

7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

.56האמור בא לידי ביטוי בסעיף (20ד)( )1לחוק תובענות ייצוגיות:

5

19

"הכריע בית המשפט לטובת הקבוצה ,כולה או חלקה ,בתובענה ייצוגית ,כולה או חלקה ,שהוגשה נגד המדינה ,רשות מרשויותיה, רשות מקומית או תאגיד שהוקם על פי דין ,רשאי הוא ,בבואו להחליט בדבר שיעור הפיצויים ואופן תשלום הפיצויים ,להתחשב גם בנזק העלול להיגרם ,בשל תשלום הפיצוי ,שיעורו או אופן תשלומו ,לנתבע, לציבור הנזקק לשירותי הנתבע או לציבור בכללותו לעומת התועלת הצפויה מכך לחברי הקבוצה או לציבור".

20 21 22 23 24 25 26

.57יתר על כן ,בהחלטת האישור הותרתי להליך לגופו את ההכרעה בשאלה האם יש להחיל במקרה דנן את סעיף 2לחוק עשיית עושר ולא במשפט ,הקובע כי "בית המשפט רשאי לפטור את הזוכה מחובת ההשבה לפי סעיף ,1כולה או מקצתה ,אם ראה שהזכיה לא היתה כרוכה בחסרון המזכה או שראה נסיבות אחרות העושות את ההשבה בלתי צודקת" .וכפי שהבהיר בית המשפט העליון בדנ"א 7398/09 עיריית ירושלים נ' שירותי בריאות כללית (( )14.4.2015להלן" :עניין עיריית

27

18מתוך 27

28 29 30 31 32

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

ירושלים ") ,הקביעה כי במקרה מסוים קיימת עילת השבה בגין גבייה בחוסר סמכות אינה בבחינת סוף פסוק ,שכן ייתכן שיהא לזוכה פטור מהשבה.

1 2

.58בעניין עיריית ירושלים עמד בית המשפט על כך שהמושג "השבה בלתי צודקת" בסעיף 2האמור הוא מונח עמום ובעל "רקמה פתוחה" ,וכי בגדריו עשויה למצוא עיגון 'הגנת התקציב' ,שעל עקרונותיה עמד בפסקה 46לפסק הדין:

5

"בתמצית ,מתבססת הגנה זו על החשש כי חיוב הרשות בהשבה יכביד על תקציבה ויפגע בפעילותה התקינה וכי כתוצאה מכך יינזק גם הציבור הנזקק לשירותיה .לחשש זה משקל רב במיוחד מקום שמדובר בהשבה של תשלומי חובה שנגבו מנישומים רבים ,שאז עשוי היקף ההשבה להיות גדול (יש המכנים זאת – The floodgate argument ( ,Meierבעמ' .))62החשש מפגיעה במשק הכספים של הרשות גדול במיוחד מקום שהרשות הביאה בחשבון את התקבולים בתקציבה.

6 7 8 9 10 11 12

....

13

נימוק נוסף בזכות ההכרה בהגנת התקציב ,הוא החשש כי חיסרון הכיס שייגרם לרשות בעקבות חיובה בהשבה "יגולגל" בסופו של דבר אל הציבור ,למשל באמצעות מיסים או אגרות (ראו ,עניין טמפו ,בעמ' .)642מהלך של הטלת מס לשם השבת "מס" שנגבה שלא כדין טומן בחובו חסרונות משמעותיים .ראשית ,מבחינת הנזק שייגרם לציבור, שיידרש לשאת בעלויות .שנית ,יש בכך כדי לכרסם באפקט ההרתעתי אותו (בין השאר) מבוקש להשיג באמצעות חיובה של הרשות בהשבה במקרים אלה .לבסוף ,אף כעניין מעשי ,עשויה תוצאה מעין זו לעקר את ההיגיון שביסוד ההשבה .בחלק מן המקרים עשויה להיות חפיפה מלאה או חלקית ,בין הקבוצה הזכאית להשבת הכספים ששולמו לבין הקבוצה שמכיסה ייצאו הכספים בעקבות החיוב בהשבה או שתידרש לממן את ההשבה .אבהיר את כוונתי באמצעות דוגמה .נניח שרשות גבתה שלא כדין 100ש"ח ממספר גדול של אנשים ובהמשך חויבה בהשבת הכספים .על מנת לממן את עלות ההשבה היא מטילה מס בגובה 100ש"ח על כל תושביה או על קבוצה מסוימת בה נכללים ה"זוכים" בהשבה .במצב זה ,במיוחד כאשר יש חפיפה מלאה ,או קרוב לכך ,בין הקבוצה הזכאית להשבה לבין הקבוצה שתממן את ההחזר, אין טעם אמיתי בהשבה ,ובעצם מדובר בהעברה של כספים מכיס לכיס .נראה כי טיעון זה יהא רלוונטי במיוחד לגבי תובענות ייצוגיות, אשר באופן טיפוסי נוגעות למצב בו נגבו סכומים קטנים יחסית ממספר רב של אנשים ,ופחות לתביעה אישית של גורם אחד שנגבו ממנו סכומים גדולים ,כבענייננו".

14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35

19מתוך 27

3 4

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.59בענייננו טענה הנתבעת כי בנסיבות העניין יש להביא בחשבון את מעמדה הייחודי, כמי שפועלת לטובת כלל הציבור וכמי שהוציאה את הכספים שגבתה לצרכי הכלל. עוד טענה כי משמעותה של השבה תהא פגיעה משמעותית בהתנהלות יעילה מצידה במילוי תפקידיה על פי דין .מנגד טען התובע כי היה על הנתבעת להניח תשתית ראייתית מתאימה בהקשר זה ולא ניתן להסתפק בטענות בעלמא כפי שעשתה.

1 2 3 4 5

.60ואכן ,בע"א 1761/02רשות העתיקות נ' מפעלי תחנות בע"מ ,פ"ד ס()2006( 545 )4 (להלן" :עניין רשות העתיקות") נקבע כי בנסיבות בהן גבתה הרשות כספים בחוסר סמכות ,ראוי אומנם להכיר בהגנת התקציב ,אלא שהדבר ייעשה באופן זהיר ומסויג ,כך שעל מנת שתתקבל טענת ההגנה יהא על הרשות להוכיח כי חיובה בהשבה יפגע בתקציבה באופן משמעותי וכי לא קיימות חלופות מעשיות וראויות לצמצום הפגיעה .הרציונל לדרישה זו הובא בעניין עיריית ירושלים בפסקה :49

11

"מדובר באיזון ראוי בין הצורך להימנע מפגיעה כלכלית חמורה ברשות, בעקבות חיובה בהשבה באופן בלתי מבוקר ,לבין הצורך להבטיח כי הגנה זו לא תנוצל לרעה ותחול רק במקרים בהם הדבר אכן נדרש, וכשהחשש לפגיעה ברשות הוא ממשי וכבד .המסקנה כי על הרשות להוכיח במידה ראויה את הפגיעה הנטענת בתקציבה על מנת לזכות להגנה מתבקשת לא רק לאור האיזון בין האינטרסים והשיקולים המתחרים העומדים על הפרק במקרים מעין אלה .לתוצאה זו ניתן להגיע בדרך נוספת .כאמור ,הדיון בפטורים מחובת ההשבה נערך לאחר שנקבע כי קיימת עילת השבה לפי שגיאה! ההפניה להיפר-קישור אינה חוקית .לחוק עשיית עושר .בשלב זה ,יש לראות בתובע (המזכה) בחזקת מי שעמד בחובתו להוכיח את טענותיו .כלומר ,הגנת התקציב כשמה כן היא – טענת הגנה – ועל כן ,נקודת המוצא היא כי הוכחתה מוטלת על הנתבע ,שמפיו היא באה ...בהקשר זה ,נשוב ונדגיש כי לנתבע אין ,כמובן ,זכות מוקנית לפטור מהשבה ,ותחולתה של ההגנה תלויה בנסיבות המקרה ...מכל מקום ,מובן כי על הנתבע להראות ,על בסיס תשתית ראייתית הולמת ,כי ראוי לפטור אותו מחובתו להשיב כספים שגבה שלא כדין".

12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

.61עוד הובהר כי אף אם תוכח הפגיעה בתקציב הרשות ,הרי שיש לשקול אותה למול שיקולים אחרים ,כגון עוצמת הפגיעה בשלטון החוק הכרוכה בגבייה בלא סמכות וכן התנהגות הצדדים ,ובפרט התנהגות הרשות .כן יהיה מקום לשקול את הנזק שייגרם מן ההשבה לעומת הנזק שייגרם בהיעדר השבה (לעניין השיקולים השונים ראו :עניין עיריית ירושלים בפסקה ,50עניין רשות העתיקות בעמ' ;588ע"א

29

20מתוך 27

6 7 8 9 10

30 31 32 33

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

3760/03עמרן נ' עו"ד צמיר ,נאמן על נכסי אייפרמן יוסף ,פ"ד נט (753-752 ,735 )5 (.))2005 .62עוד נפסק כי במקרים המתאימים יש לשקול גם את תחולתה של דוקטרינת הבטלות היחסית שהיא ,מטבעה" ,גמישה הרבה יותר" (ראו :עניין עיריית ירושלים בפסקה ,) 51כאשר במקרה דנן נראה שניתן להביא בחשבון גם את החריג הנוסף האמור בסעיף 2לחוק עשיית עושר ,שעניינו מצב בו "הזכיה לא היתה כרוכה בחסרון המזכה "; נראה כי גם מקום שבו נגבה מס שלא כדין ,אך בחינתה של התמונה הרחבה והכוללת מלמדת כי בסופו של יום חסרון הכיס הממשי והאמיתי שנגרם לנישום ,המביא בחשבון גם שיקולים של גביית מס אמת ,אינו במלוא המס שנגבה, אין להתעלם מכך .הדבר אף עולה בקנה אחד עם האיזון הנדרש בתביעה ייצוגית המוגשת כנגד הרשות ,כפי שהובהר לעיל (עניין טיומקין) ,כמו גם עם עקרונות הצדק והיושר הנוהגים בעילת השבה לפי חוק עשיית עושר (עניין עיריית ירושלים ,בפסקה .)30 .63ומן הכלל אל הפרט .נוכח כל האמור לעיל ,איני מוצא לנכון לפטור את הנתבעת מחובת השבה .לא ניתן להתעלם מכך כי הנתבעת פועלת בחוסר סמכות באשר למיסוי החזר דמי הביטוח הלאומי ,בהחילה מנגנון מיסוי פרי יצירתה שאינו מעוגן בהוראת הדין .מנגד ,אף לא אוכל להתעלם מהעובדה כי מדובר בתביעת השבה כנגד הרשות ומהפגיעה בקופה הציבורית ככל שאורה על השבת מלוא המס לחברי הקבוצה הכוללת .כך במיוחד כאשר לא כל חברי אותה קבוצה אכן ניזוקו ממנגנון המיסוי האמור ,אלא להיפך – חלקם ,אלה המשתייכים לקבוצת "המרוויחים" ,אף הפיקו תועלת בשל כך שניכו הוצאה ביתר בשנה ההיסטורית. ל טעמי ,האיזון הראוי הוא בהשבת גביית המס העודפת לחברי הקבוצה המצומצמת ,קבוצת "המפסידים" ,קרי אלה שהמס ששולם על ידם בגין חיובם במס על סכומי ההחזר בשנה השוטפת ,היה גבוה יותר מהמס שהיה משולם על ידם אילו סכומי ההחזר לא היו מנוכים כהוצאה בשנה ההיסטורית. .64וגם בעניין זה נחלקו הצדדים .לטענת הנתבעת מספר חברי הקבוצה המצומצמת הוא 79,659וסכום ההשבה המגיע להם עומד על סך של ₪ 10,306,823ואילו לעמדת התובע מספרם הוא 170,709וסכום ההשבה המגיע להם עומד על סך של 13,062,224 ( ₪הכל במונחי קרן). 21מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

ליבת המחלוקת ביניהם בעניין זה היא כי לגישת הנתבעת ,ועל מנת לקבוע את חסרון הכיס ,יש להוסיף למס הנחסך בשומת השנה ההיסטורית בשל ניכוי היתר ,הפרשי הצמדה וריבית בהתאם לסעיף 187לפקודה ,ואילו לדעת התובע אין כל מקום להוסיף הפרשי הצמדה וריבית כאמור ,אלא על הנתבעת להפחיתם בהתאם לסמכותה על פי סעיף ,192שכן הפיגור בתשלום המס אינו כתוצאה ממעשה או מחדל של הנישום בשנה ההיסטורית. .65בעניין זה דעתי היא כדעת הנתבעת .כפי שהובהר לעיל ,ההשבה לקבוצה המצומצמת מביאה בחשבון את חסרון הכיס הממשי שנגרם לחבריה ,ובהתחשב בצורך לגבות מס אמת .אין מדובר ב"תיקון" שומת המס ההיסטורית ,אלא בקביעת רף של השבה .לפיכך ,השיקולים הנוגעים לסמכות פקיד השומה להקטין את הריבית והפרשי ההצמדה כאמור בסעיף 192לפקודה ,אינם רלוונטיים לעניין זה .בסופו של דבר השאלה היא מה היה מצבם של חברי הקבוצה אילו דמי הביטוח שהוחזרו ,לא היו מנוכים כהוצאה בשנה ההיסטורית ,והתשובה לכך היא כי על המס הנחסך ואשר לא שולם באותו מועד ,היו מתווספים הפרשי הצמדה וריבית ,הוא הכלל הרגיל הנוהג ביחס לכל סכום מס שלא שולם במועדו. לפיכך הסכום הכולל שיש להשיב לחברי הקבוצה בתובענה בעניין הקרן עומד על סך של ( ₪ 10,306,823במונחי קרן). .66אשר לתובענה בעניין התוספת ,טוענת ,כאמור ,הנתבעת כי הלכה למעשה היא אינה מטילה עליה כל מס ,אלא נוקטת בגישה מקלה ,שהרי אם שומת השנה ההיסטורית הייתה מתוקנת בשל סכומי ההחזר ,היה מוטל על הנישום מס בתוספת הפרשי הצמדה וריבית (בשיעור גבוה יותר של )4%מהשנה ההיסטורית ועד לשנה השוטפת. כפי שציינתי לעיל ,טענה זו עומדת בסתירה לגישת הנתבעת לפיה טיפול המס "הנכון" הוא בשנה השוטפת ,ובעיקר -הדבר סותר לחלוטין את סעיף (362ה) לחוק הביטוח הלאומי הקובע באופן מפורש כי התוספת אינה מהווה הכנסה .אכן ,בכל הנוגע לתובענה בעניין הקרן מצאתי לקבוע רף השבה המביא בחשבון את המס שהיה משולם אילו סכום ההחזר לא היה מנוכה כהוצאה בשנה ההיסטורית ,לרבות תשלום הפרשי הצמדה וריבית בהתאם לסעיף 187לפקודה ,ואולם בכל הנוגע לתוספת איני סבור כי יש מקום לקבוע רף השבה כלשהו .בסופו של יום ,לשונו של סעיף ( 362ה) לחוק הביטוח הלאומי היא כה ברורה וכה חד משמעית ,עד שאין זה

22מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

מתקבל על הדעת לתת הכשר לשיטה המתעלמת מלשון זו ,גם בהנחה כי מדובר בשיטה מקלה. התוצאה היא ,אפוא ,כי על הנתבעת להשיב את כל המס שהוטל על התוספת ,בסך כולל של ( ₪ 1,850,054קרן) ,דהיינו כי התובענה בעניין התוספת מתקבלת במלואה. .67אשר לאופן ביצוע ההשבה -בפסיקה הובהר זה מכבר כי ראוי ליתן לשיטת החישוב האינדיבידואלי ,לפיה נקבע הנזק בהתייחס לכל אחד מחברי הקבוצה באופן מובחן, עדיפות לצורך קביעת הסעד בתובענות ייצוגיות ככל שהיא אפשרית.

1 2 3 4 5 6 7 8

.68יפים בהקשר זה דברי בית המשפט בע"א 10085/08תנובה – מרכז שיתופי נ' עזבון המנוח תופיק ראבי ז"ל (( )4.12.2011להלן" :עניין תנובה") בפסקאות ,45-46עת התייחס בין היתר להלכה שנפסק בע"א 345/03דן רייכרט נ' יורשי המנוח משה שמש ז"ל (:)7.6.2007

12

"...המשפט הישראלי בדומה למשפט האמריקאי מתווה שתי דרכים עיקריות לקביעת הנזק בתובענות ייצוגיות .האחת היא דרך החישוב האינדיבידואלי לפיה נקבע הנזק בהתייחס לכל אחד מחברי הקבוצה באופן מובחן .על פי שיטה זו נערכת לאחר קביעת אחריותו של הנתבע כשאלה משותפת לכל חברי הקבוצה ,הכרעה נפרדת לגבי הנזק שנגרם לכל אחד מחבריה וסיכום הנזקים אשר מוכיחים חברי הקבוצה במצטבר יהווה את הסכום בו יחוב הנתבע לבסוף .דרך חישוב זו מעוגנת בסעיפים (20א)( )1ו(20-א)( )2לחוק תובענות ייצוגיות .... ..יתרונה הוא בכך שהיא תואמת למעשה את דרך הפיצוי המקובלת בדין הכללי ואת עקרונות הצדק המתקן שעליהם היא מושתתת ,והיא נעשית ככלל בדרך של קבלת תצהירים מאת חברי הקבוצה או בדרך של חישוב המבוס ס על נתונים עובדתיים שאינם שנויים במחלוקת או הניתנים להוכחה פשוטה (ראו עניין רייכרט ,פסקה .)67

13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25

....

26

נוכח יתרונותיה של שיטת החישוב האינדיבידואלי נראה כי יש ליתן לה עדיפות לצורך קביעת הסעד בתובענות ייצוגיות ככל שהיא אפשרית וזוהי אכן השיטה בה נהג בית המשפט בעניין רייכרט בציינו כי "משניתן ,במקרה שלפנינו ,לחשב את הנזק באופן אינדיבידואלי ,אינני רואה מקום לנקוט בשיטת החישוב הכולל" (ראו עניין רייכרט ,פסקה .")72

27 28 29 30 31 32

23מתוך 27

9 10 11

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.69במקרה שלפנינו ניכר כי לא קיים קושי להשיב את סכומי ההשבה על בסיס חישוב אינדיבידואלי ביחס לכל אחד מחברי הקבוצה .כעולה מההסדר הדיוני והקובץ שצורף אליו ,בידי הנתבעת מצויים הנתונים המתייחסים לכלל הנישומים חברי הקבוצה ,או לכל הפחות הנתונים שיאפשרו לה לחשב את סכום ההשבה הבסיסי לכל אחד ואחד מהם ,כאשר לסכום זה יתווספו הפרשי הצמדה וריבית (בהתאם לחוק פסיקת ריבית) ועד ליום ההשבה (ראו סעיף )11(4להסדר הדיוני) ,וממנו יופחתו סכומי חוב של כל מי מהם שטרם שילם את חובו בהתאם לבדיקה שתערוך הנתבעת בעניין זה (ראו סעיפים )10(4להסדר הדיוני). אני מורה כי ההשבה תתבצע בתוך 90ימים מהיום. .70אשר לסוגיית הגמול לתובע הייצוגי ושכר הטרחה לבא כוחו .סעיף (22ב) לחוק תובענות ייצוגיות קובע מבחנים לצורך פסיקת גמול לתובע המייצג ,ובהם מידת הטרחת התובע המייצג והסיכון שנטל על עצמו; התועלת שהביאה התובענה הייצוגית לחברי הקבוצה; ומידת החשיבות הציבורית של התובענה .סעיף (23ב) לחוק ,קובע את המבחנים לצורך פסיקת שכר טרחת ב"כ המייצג :התועלת שהביאה התובענה הייצוגית לחברי הקבוצה ,מורכבות ההליך ,הטרחה שטרח ב"כ המייצג והסיכון שנטל על עצמו בהגשת התובענה הייצוגית ובניהולה ,וכן ההוצאות שהוציא לשם כך; האופן שבו ניהל ב"כ המייצג את ההליך והפער שבין הסעדים הנתבעים בבקשה לבין הסעדים שפסק בית המשפט בתובענה הייצוגית.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

.71בפסק-דינו של בית המשפט העליון בעע"מ 6687/11מדינת ישראל נ' ז'וז'ו אבוטבול (( )25.12.12להלן" :עניין אבוטבול") נאמר כי:

20

"השיקולים המנויים בסעיפים (22ב) ו(23-ב) לחוק תובענות ייצוגיות, הם בבחינת קווים מנחים לקביעת שיעורם הראוי של הגמול לתובע המייצג ושכר טרחתם של באי-כוחו .על בית-המשפט לשקול ולאזן בין שיקולים אלו ושיקולים אחרים ,תוך התייחסות לנסיבותיה של התובענה הייצוגית שלפניו ,וכל זאת ,תוך התחשבות בתכליותיו השונות של מוסד התובענות הייצוגיות".

21 22 23 24 25 26

.72הנתבעת בענייננו ביקשה להדגיש כי לתובע לא קמה עילת תביעה אישית ,כי התובע לא מיצה את ההליך השומתי וכי לא קיים את הדרישה בדבר פניה מוקדמת טרם הגשת התובענה הייצוגית.

27

24מתוך 27

19

28 29

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.73טענות אלו הו עלו כבר במסגרת הדיונים בבקשה לאישור התובענה כייצוגית וזכו להתייחסות במסגרת החלטת האישור .שם ,תחת ההנחה לפיה הנתבעת לא הייתה רשאית לחייב במס את סכומי ההחזר ,לא בשנת ההחזר וגם לא בדרך של תיאום ההוצאה בשנה ההיסטורית ,קיבלתי את טענת התובע כי נגרם לו נזק בסכום של ₪ 307בכל הנוגע לקרן ההחזר וסכום של ₪ 17בכל הנוגע לתוספת ,הגם שלצד זאת קבעתי כי אין זה מן הנמנע כי פתיחת התובע בהליך שומתי או פנייתו המוקדמת, אכן היו מאיינות חלק משמעותי מעילתו האישית ,שכן יש להניח שבמקרה זה הנתבעת הייתה מציעה לו לייחס את ההחזר לשנה ההיסטורית ,ובכך לא היה נגרם לו הנזק המתואר לעיל. עוד ציינתי במסגרת החלטת האישור כי בכך שהתובע לא הבהיר מה מנע בעדו מלהעלות את טענותיו במסגרת הליך שומתי מטעמו ,יש טעם לפגם .והנה ,גם נכון לשלב זה ,לא נשמע מפיו של התובע כל הסבר מניח את הדעת מדוע לא שטח את טיעוניו באשר למיסוי ההחזרים מביטוח לאומי במסגרת ההליך השומתי שקיים עם פקיד השומה ,אלא הסתפק בטענה כי מדובר בשאלה עקרונית וכי הליכי השגה ממילא לא היו מועילים. אף באשר להעדר הפניה המוקדמת לנתבעת המתחייבת על פי דין לא סיפק התובע הסבר המניח את הדעת .אי קיום דרישה זו מצד התובע בולטת במיוחד בנסיבות ענייננו עת מדובר במי שהגדיר עצמו כמומחה בתחום המיסוי ,ובהתחשב בכך שהוא ניהל דיונים עם הנתבעת במשך תקופה לא מבוטלת בקשר עם עניינו האישי. .74הנה כי כן ,אל מול העובדה שהגשת התובענה הייצוגית דנן תרמה לליבון הסוגיה והיא הביאה תועלת בדמות השבת הסכומים שנגבו ביתר ,כפי שקבעתי לעיל ,ומבלי להתעלם מ אמות המידה שנקבעו באשר לפסיקת הגמול ושכר הטרחה (ראו: 2046/10עזבון המנוח משה שמש ז"ל נ' דן רייכרט ( 23.5.2012שאליו גם הפנה התובע) ,סבורני כי העדר מיצוי ההליך השומתי בצירוף העדר הפנייה המוקדמת בנסיבות כמתואר לעיל ,מצדיקים הפחתה משמעותית של הגמול ושכר הטרחה שייפסקו לתובע ולבא כוחו .אף לא ניתן להתעלם מהפער שבין הסעד שהתבקש בבקשה ובתביעה ,דהיינו החזר מס לחברי הקבוצה הכוללת בסכום כולל של מעל 91 מיליון ,₪לבין הסעד שנפסק בסופו של דבר.

25מתוך 27

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

.75לפיכך ,אני מורה על תשלום גמול לתובע המייצג בסכום של 80,000ש"ח וכן תשלום שכר טרחה לבא כוחו של התובע המייצג בסכום של 620,000ש"ח כולל מע"מ. סכומים אלה ישולמו בתוך 30ימים מהיום ,שאם לא כן יישאו הפרשי הצמדה וריבית החל מהיום ועד למועד תשלומם בפועל. סוף דבר

1 2 3 4 5

.76התובענה הייצוגית מתקבלת באופן חלקי בהתאם לאמור לעיל.

6

בנסיבות אלו גם תביעתו האישית של התובע הייצוגי מתקבלת.

7

.77הקבוצה בשמה התקבלה התובענה בעניין הקרן :כל נישום יחיד אשר בהתאם לסעיף 362לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] ,תשכ"ח ,1968-קיבל החזר של דמי ביטוח ששילם ביתר בשנה כלשהי (להלן" :השנה ההיסטורית") וחויב בגינו במס לפי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] התשכ"א 1961-בשנת קבלתו (להלן" :השנה השוטפת") וזאת במסגרת התקופה של 24חודשים שקדמה ליום ;26.11.2014 ובתנאי כי המס שהיה מוטל עליו אילו סכום ההחזר לא היה מנוכה כהוצאה מהכנסתו בשנה ההיסטורית בהתאם לסעיף 47א לפקודת מס הכנסה ,בתוספת הפרשי הצמדה וריבית על פי סעיף 187לאותה פקודה ,היה נמוך מהמס בו חויב בשנה השוטפת. .78הקבוצה בשמה התקבלה התובענה בעניין התוספת :כל נישום יחיד אשר בהתאם לסעיף 362לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] ,תשכ"ח ,1968-קיבל החזר של דמי ביטוח ששילם ביתר וכן תוספת הפרשי הצמדה וריבית כאמור באותו סעיף (להלן: (התוספת") וחויב בגין התוספת במס לפי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] התשכ"א- ,1961וזאת במסגרת התקופה של 24חודשים שקדמה ליום .26.11.2014 .79עילת התביעה שאושרה – עשיית עושר ולא במשפט וגבייה שלא כדין ובחוסר סמכות. .80הסעד שאושר – השבה אישית לכל אחד מחברי הקבוצה שבשמה התקבלה התובענה בעניין הקרן וזאת בסכום כולל (לכל חברי הקבוצה יחד) של ₪ 10,306,823וכן השבה

26מתוך 27

8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25

בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים

ת"צ 58029-11-14קירשבלום נ' רשות המסים ת"צ 57986-11-14קירשבלום נ' רשות המסים תיק חיצוני:

אישית לכל אחד מחברי הקבוצה שבשמה התקבלה התובענה בעניין התוספת וזאת בסכום כולל (לכל חברי הקבוצה יחד) של ,₪ 1,850,054והכל בתוספת הפרשי הצמדה וריבית על פי חוק פסיקת ריבית. .81הצדדים יפרסמו הודעה בדבר קבלת התובענה הייצוגית ,בהתאם לסעיף (25א)()5 לחוק תובענות ייצוגיות .ההודעה תפורסם בשני עיתונים יומיים נפוצים ,והנתבעת תישא בהוצאות הפרסום .נוסח ההודעה ,גודלה וכן שמות העיתונים ,יוגשו לאישור בית המשפט בתוך 30יום. .82הצדדים ישלחו עותק מפסק דין זה למנהל בית המשפט לשם רישומו בפנקס תובענות ייצוגיות.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10