בג"ץ 3348/97 פקיד שומה למפעלים גדולים נ. דיקלה חברה לניהול קרנות נאמנות ב

בפני בקשה למחיקת סעיפים מסיכומי המערער.

1.ביום 9.4.97 נתן בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו (כבוד השופטת ב. אופיר-תום) את פסק הדין נשוא ערעור זה. בפתיח לפסק דינו כתב בית המשפט כך:

"אין בערעור זה שבפני, כל חילוקי דעות עובדתיים בין הצדדים; השאלה העומדת לדיון היא משפטית-פרשנית בלבד, לאמור: האם הפרשות שהפרישה המערערת (המבקשת כאן - א.ז.) בגין מענק יובל לעובדיה (להלן: מענק יובל) בשנים 89'-92', מותרות הן בניכוי בשנה בה הופרשו, כטענת המערערת; או, האם דין הוא שניכוין יותר, רק עם תשלומו של המענק בפועל, למי שזכאי לקבלו. בבסיס דילמה זו עומדת פרשנותו של סעיף 18(א) לפקודת מס הכנסה (להלן - הפקודה) שזו לשונו:

'(א) מענק פרישה, דמי חופשה, דמי הבראה, דמי חגים, דמי מחלה והוצאות אחרות וכיוצא באלה - ניכוים לפי סעיף 17 יותר רק בשנת המס שבה שולמו לזכאי להם או לקופת גמל...'

אין מחלוקת בין הצדדים, לגבי העובדה שמענק היובל אינו נימנה על אותן הוצאות שצויינו בשמותיהם ברשימה שברישת הסעיף, ואשר ניכוין הותר לפי סעיף זה, רק עם מימושן. סלע המחלוקת ביניהם הוא בשאלה, האם נופלת ההוצאה עסקינן, למסגרת ההוצאות האחרות 'כיוצא באלה', הסוגרות רשימה זו."

2.בהודעת הערעור שהגיש המשיב (המערער) נכתב, בין היתר:

"המערער יטען, כי הגם שהצדדים הגדירו כ'שאלה השנויה במחלוקת' את השאלה - האם מקומו של 'מענק היובל' בין ההוצאות המפורטות בסעיף 18 (א) לפקודה, היה על כבוד בית המשפט לבחון את שאלת התרת ניכוי ההפרשה לאור סעיף 17 לפקודה, שכן טענה זו עולה מסיכומי ב"כ המערער בביה"מ קמא."

3.משהגיש המשיב את סיכומיו בתיק, לאחר מתן צו לסיכומים, הגישה המבקשת (המשיבה בערעור) בקשה למחיקת חלק מסיכומיו. לטענתה, ייחד המשיב חלק ניכר מסיכומיו לשאלת תחולתו של סעיף 17 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: "הפקודה") ובכך חרג מן ההודעה המפרשת את נימוקי השומה שהגיש לבית המשפט המחוזי, ומן ההסכמה הדיונית שאליה הגיעו הצדדים, הסכמה, שעמדה, כאמור, ביסוד פסק הדין נשוא הערעור. לטענת המבקשת, מושתק המשיב מלעשות כן ואין הוא יכול להתנער מן ההסכמה הדיונית לה היה צד.

4.המשיב מתנגד לבקשה. לטענתו, אין בהסכמה הדיוניות, שנקבעה לשיטתו באופן מסורבל, כדי למנוע ממנו להעלות את כל הטענות הנוגעות בדבר. זאת ועוד: הוא התייחס להוראות סעיף 17 לפקודה ולתנאים הקבועים בסעיף כבר בהודעה בה דחה את השגת המבקשת, ולאחר מכן בסיכומיו בפני בית המשפט קמא ובהודעת הערעור. עוד הוא טוען, כי אפילו מהווה ההתייחסות לנושא זה טענה משפטית חדשה, אין דבר זה פוסל על הסף העלאת טענה מעין זו ומוטב, כי בית המשפט שידון בערעור עצמו הוא שיידרש לה. כמו כן נטען, כי הואיל והמדובר בדיון שעניינו בדיני מסים, נודעת לתוצאותיו השלכה ציבורית החורגת מגבולות הדיון ומטעם זה אין לשלול מן המשיב את זכותו להתנער מהסכמות דיוניות בהן נטל חלק או למנוע את קיומו של דיון מקיף וממצה בסוגייה מחמת טעמים דיוניים גרידא.

5.הותר למבקשת להגיב על תשובת המשיב. בתגובתה היא טוענת, כי המשיב מתנער למעשה מן ההסכמה הדיוניות בה נטל חלק, כי נסיונו המרומז לעשות כן בסיכומיו בבית המשפט המחוזי נתקל מיידית בתגובתה החריפה, וכי העובדה ששב והעלה את טענותיו בעניין זה בהודעת הערעור אינה מקנה לו זכות להרחיב את חזית הדיון. עוד טוענת המבקשת, כי, שלא כדברי המשיב, אין המדובר בטענה משפטית טהורה, אלא בטענה המעוררת שאלות נכבדות שבעובדה - שאלות שלא נדונו (עקב ההסכמה הדיונית), וממילא לא הוכרעו, בבית המשפט המחוזי. כמו-כן טוענת המבקשת, כי הואיל ובשלב זה היא נדרשת להגיש את סיכומיה, אין מקום לדחיית מועד הדיון בבקשתה, באופן שיחייב אותה להידרש בסיכומיה גם לנושאים החורגים, לטענתה, ממסגרת הערעור.

6.לאחר שעיינתי בטיעוני הצדדים, הגעתי לכלל מסקנה, כי הדין עם המבקשת, וכי יש להורות על מחיקת חלקים מסיכומי המשיב כמבוקש.

עיון בטיעוני המשיב בהליכים שקדמו לניהול הדיון בבית המשפט קמא ובמהלך הדיון מעיד על צמצום מכוון של יריעת הדיון והגבלתו לעניין סעיף 18 לפקודה בלבד. ניתן לראות, כי בעוד שבנימוקיו לדחיית השגות המבקשת ציין המשיב:

"לא התרתי כהוצ' את ההפרשה למענק יובל מאחר ומדובר בהתחייבות לא ודאית מעל לכל ספק וכמו כן הפרשה זו כלולה בהגדרה של סעיף 18 (א) לפקודת מ"ה 'הוצ' אחרות וכיוצא באלה', שניכויים למשלם יותר כהוצ' רק בשנה בה שולמו."

הרי בהודעה המפרשת את נימוקי השומה מופיעה ההנמקה הבאה:

"פקיד השומה סירב להתיר את ההוצאה הנתבעת בגין ההפרשה ל'מענק היובל' מהטעם שסעיף 18 (א) לפקודה חל גם על תשלום מהסוג של "מענק יובל" ועפ"י הוראות הסעיף ניכויים של תשלומים מסויימים שעליהם הוא חל, יותרו רק בשנת המס שבה שולמו בפועל לזכאי להם. פקיד השומה טוען, כי 'מענק היובל' הינו תשלום הדומה באופיו ומהותו לתשלומים המנויים בסעיף 18 (א) לפקודה ולכן הוא נכנס בגדר הביטוי 'והוצאות אחרות כיוצא בזה' בהסתמך על כללי פרשנות משפטיים מקובלים יש להחיל את הוראות הסעיף כאמור על ההפרשות ל'מענק היובל'."

זאת ועוד: בהודעה לבית המשפט שנמסרה על ידי הצדדים נאמר (בסעיף 10):

"השאלה השנויה במחלוקת ובה יתבקש כבוד בית המשפט להכריע נוגעת לפירוש סעיף 18 (א) לפקודה והיא האם חלות הוראות סעיף 18 (א) לפקודה על מענק יובל הניתנים (!) לעובדי המערערת. וביתר דיוק: האם יש לראות במענק יובל כדומה באופיו ובמהותו להוצאות המנויות במפורש ברישת סעיף 18 (א) לפקודה ובגדר 'הוצאות אחרות כיוצא באלה' כאמור בסעיף הנ"ל."

לא ייפלא, איפוא, שפסק דינו של בית המשפט המחוזי נפתח כמצוטט לעיל ושעניינו של סעיף 18 לפקודה עמד במרכזו.

7.כלום יש מקום להתיר למשיב לחרוג, בשלב הערעור, מהסכמה דיונית לה היה צד? תשובתי לכך היא שלילית. הכלל הוא, כי "בית המשפט לערעורים לא ידון, בדרך כלל, בנימוק ערעור שלא נטען בדרגה הראשונה; מערער שלא הביא טענה לפני הדרגה הראשונה, מה לו כי בערעורו ילין עליה?" (ד"ר י. זוסמן, סדרי הדין האזרחי (מהדורה שביעית, 1995, בעריכת ד"ר ש. לוין), בעמ' 818). קביעה זו, שעניינה במחדלו של בעל דין להעלות טענה כלשהי בערכאה ראשונה, יפה מקל וחומר, שעה שהמחדל האמור אינו פרי משגה או החלטה חד צדדית של אחד המתדיינים אלא תוצר של הסכמה מודעת הבאה לידי ביטוי בהסדר דיוני. שאם לא כן נימצא משמיטים את הבסיס תחת קיומם של הסכמים דיוניים, שמטרתם קיצור וייעול הדיון: מה בצע בהסכם דיוני שמטרתו לחסוך מזמנם של הצדדים והערכאות אם יוצא שכר חסכון הזמן והמשאבים בערכאה ראשונה בהפסד הכרוך בליבון ראשוני של סוגיות במסגרת ערכאת ערעור ? (והשוו: רע"א 6756/96, זוננשוילי נגד חוד, חברה לתעשיית מוצרי מתכת בע"מ , טרם פורסם; רע"א 6130/98, חברה קבלנית לבנין ירושלים תשד"מ בע"מ נגד ר.א.מ. מהנדסים קבלנים בע"מ , טרם פורסם).

8.אכן, כאמור לעיל, האיסור על העלאת טענות חדשות בערכאת הערעור אינו איסור מוחלט, הוא איסור החל "בדרך כלל" וכפוף לחריגים. לעניין זה טוען המשיב, כי בענייננו המדובר בשאלה משפטית טהורה, שאינה מצריכה ליבון בערכאה ראשונה, כי הואיל והמדובר בדיני מיסים, שעניינם בקופה הציבורית ושתחולתם היא על כלל הנישומים, אין למנוע ממנו להעלות את מכלול טענותיו, וכי כרשות מנהלית הוא רשאי לחזור בו מהחלטות שקיבל.

9.האם שאלת תחולת סעיף 17 לפקודה על הסיטואציה נשוא הערעור היא שאלה משפטית טהורה (לגביה נקבע לא פעם, כי ניתן לעוררה לראשונה בערכאת ערעור. וראו, לדוגמא: ע"א 724/87, כלפה (גולד) נגד גולד , פ"ד מח (1) 22, 36)? המשיב עצמו אינו סבור כך. הא ראיה: בסיכומיו הוא טוען כנגד המבקשת על שלא הציגה בפני בית המשפט תשתית ראייתית המאפשרת לבית המשפט לקבוע ברמת ודאות הנדרשת, לגבי כל אחד מן העובדים, כי ההתחייבות לתשלום מענק יובל אכן תהפוך לחוב מוחלט בעתיד הקרוב (סעיף 6.3 לסיכומי המשיב).

10.כלום העובדה שעסקינן בדיני מסים פוטרת את המשיב מעולו של ההסדר הדיוני לו הסכים, על מנת שתתאפשר קביעת הלכה כללית שתחול על כלל הנישומים? לא מצאתי בפסיקה סימוכין לטענה זו. האסמכתא עליה מצביע המשיב לעניין זה (ע"א 461/84, יוסף לוי נגד מנהל מס רכוש חיפה , פ"ד מב (4) 78, 85) עסקה בטענות שהעלה המשיב שם בפני ועדת הערר, שהיתה הערכאה הראשונה שדנה בעמדת המשיב. זאת ועוד: שם קבע בית המשפט העליון כי השתקתו של המשיב מהעלאת טענות אלו עלולה להביא ממילא לכפל דיון - מה שלא נטען כאן. בענייננו, מצא המשיב עצמו מקום לצמצם את יריעת הדיון בפני בית המשפט המחוזי, אף שהאינטרס הציבורי בקביעת הלכה כללית ובתשלום המס המגיע לקופה הציבורית היה שריר גם שם. זאת ועוד: גם ההלכה שתיפסק בבית המשפט העליון לעניין זה תהיה תחומה בגבולותיו של ההסדר הדיוני, וככזו תהיה לה תחולה מוגבלת על נישומים אחרים בסיטואציה דומה, כך שגם לעניין זה החשש עליו מצביע המשיב אינו כה רב.

11.לא מצאתי באסמכתות שהביא המשיב גם תמיכה לטענתו, כי בנסיבות העניין, אפילו שגה בהסכימו להסדר דיוני, הוא רשאי כעת "להשתחרר" ממנו - לטובת האינטרס הציבורי. עניינן של אסמכתות אלו במקרים בהם לוקה פעולת המינהל באי חוקיות (ע"א 736/87, יעקובוביץ נגד מנהל מס שבח, פ"ד מה (3) 365, ע"א 88,89/93, בלע קדרון נגד פקיד שומה גוש דן, פ"ד מא (4) 412) או שאי שינויה עלול לפגוע בבטחון הציבור או בשלומו (וראו: בג"ץ 159/84, עבד אלעזיז עלי שאהין נגד מפקד כוחות צה"ל באיזור רצועת עזה, פ"ד לט (1) 309). בענייננו, המדובר בהליך אזרחי העוסק במחלוקת בדבר פרשנות סעיף. אין איפוא כל ייחוד או חומרה המצדיקים נסיגה מהסכמות בעניין זה.

12.סוף דבר - בקשת המבקשת למחיקת סעיפים מסיכומי המשיב מתקבלת (למעט בקשתה למחיקת סעיף 3.8, החורגת לכאורה מגדר טענותיה). המשיב יגיש סיכומים מתוקנים בהתאם להחלטה זו תוך שלושים יום ממועד המצאת החלטה זו. המבקשת תמציא את סיכומי התשובה שלה לסיכומי המשיב תוך מועד זה.

המשיב יישא בהוצאות המבקשת בגין בקשה זו בסך 2,000 ש"ח.